Betriebsstätte Spanien

Betriebsstätte SpanienDie Bearbeitung zur Betriebsstätte Spanien zeigt den Unterschied zwischen einer rein umsatzsteuerlichen und einer ertragsteuerlichen Betriebsstätte in Spanien auf und stellt die Behandlung der Vorgänge zwischen dem Unternehmen und seiner Betriebsstätte dar. Sie ist in den Grundsätzen auf jede andere Auslandsbetriebsstätte anwendbar.

Im steuerlichen und zollrechtlichen Kontext Spaniens (sowie der Europäischen Union) begründet ein in einem EU-Mitgliedstaat ansässiges Unternehmen nicht automatisch eine Betriebsstätte (“Establecimiento Permanente”, abgek. EP) in Spanien, nur weil es Produkte über das spanische Hoheitsgebiet einführt und anschließend in andere europäische Länder weiterverteilt.

Eine umsatzsteuerliche Registrierungspflicht und die Qualifikation als Betriebsstätte (Betriebsstättenkonzept im Ertragsteuerrecht) betreffen zwei unterschiedliche steuerliche Ebenen, können aber in der Praxis zusammenhängen.

Die Umsatzsteuerregistrierungspflicht und das Vorliegen einer Betriebsstätte sind rechtlich getrennte, aber praktisch oft miteinander verbundene Themen.
In der steuerlichen Gesamtbetrachtung kann die Erfüllung einer Registrierungspflicht ein Indiz für unternehmerische Substanz in Spanien sein – und somit eine ertragsteuerliche Betriebsstätte auslösen.

Aus ertragsteuerlicher Sicht ist der Einfluss der Qualifizierung und Bewertung der Vorgänge zwischen gebietsfremden Unternehmen und ihren Betriebsstätten in einem anderen Land auf die Buchhaltungsergebnisse und damit auf die Quantifizierung der Steuerbemessungsgrundlage für die Besteuerung der Einnahmen von Gebietsfremden neben den daraus resultierenden Fragen der Körperschaftsteuer und Mehrwertsteuer entscheidend.

Betriebsstätte Spanien

Publikationen zu Betriebsstätten füllen ganze Bibliotheken. Die Definition einer Betriebsstätte ist deshalb so komplex, da sie in verschiedenen rechtlichen, steuerlichen und internationalen Kontexten eine entscheidende Rolle spielt – und da diese Kontexte sehr unterschiedlich ausgestaltet sind. Steuerrechtlich bestimmt die Betriebsstätte ob und auf welche Weise ein Unternehmen in einem Land steuerpflichtig ist. Arbeits- und sozialversicherungsrechtlich kann der Begriff ebenso eine Rolle spielen und im Handelsrecht und Gesellschaftsrecht dient er u.a. der Abgrenzung von Filialen, Niederlassungen etc.

Im Internationalen Steuerrecht, so in Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), z. B. nach dem OECD-Musterabkommen, hat die Betriebsstätte eine zentrale Bedeutung. Dabei kann jedes Land den Begriff etwas anders auslegen, z. B. was eine „feste Geschäftseinrichtung“ ist oder wann eine „vertretene Person“ als Betriebsstätte gilt. Problematisch wird es besonders bei grenzüberschreitender Tätigkeit, z. B. wenn ein Unternehmen Mitarbeiter ins Ausland schickt oder dort ein Lager nutzt.

Eine Betriebsstätte liegt sehr vereinfacht zusammengefasst grundsätzlich vor, wenn ein Unternehmen eine feste Geschäftseinrichtung in Spanien unterhält, über die ganz oder teilweise unternehmerische Tätigkeiten ausgeübt werden (z. B. Büro, Lager, Verkaufsstelle, etc.).
Es liegt in der Regel keine Betriebsstätte vor, wenn:

  • die Tätigkeit in Spanien ausschließlich vorbereitenden oder unterstützenden Charakter hat (z. B. reiner Lagerbetrieb oder logistische Abwicklung).
  • Ein externes, unabhängiges Logistikunternehmen mit der Lagerung und Weiterverteilung beauftragt wird.
  • In Spanien keine Mitarbeiter oder Einrichtungen des EU-Unternehmens selbst tätig sind.
  • Keine Verträge in Spanien abgeschlossen oder verhandelt werden.

Wenn z. B. ein in Deutschland ansässiges Unternehmen Ware über einen spanischen Hafen importiert, ein spanisches Logistikzentrum eines Drittanbieters zur Lagerung nutzt und die Produkte von dort aus an Kunden in Frankreich verschickt, entsteht grds. keine Betriebsstätte.

Eine Betriebsstätte kann aber dann anzunehmen sein, wenn:

  • das Unternehmen über eigene Einrichtungen oder Personal in Spanien verfügt.
  • in Spanien Verträge abgeschlossen oder Verkaufsentscheidungen getroffen werden.
  • ein sogenannter abhängiger Vertreter in Spanien dauerhaft für das Unternehmen handelt und Verträge abschließen kann.
  • Die Tätigkeiten in Spanien über eine reine Logistikfunktion hinausgehen (z. B. Kundenbetreuung, Marketing, Preisverhandlungen).

Um eine steuerliche Betriebsstätte in Spanien zu vermeiden, sollte also:

  • die operative Tätigkeit in Spanien klar auf logistische Zwecke beschränkt bleiben,
  • keine eigene Struktur oder Personal in Spanien aufgebaut werden,
  • mit unabhängigen Dienstleistern (z. B. Lagerbetreibern) zusammengearbeitet werden,

und die Verkaufsaktivitäten vom Sitzstaat aus gesteuert werden.

Andererseits kann es gerade aus Umsatzsteuererstattungsgründen aufgrund Liquiditätsfragen im Einzelfall gerade angeraten sein, eine Betriebsstätte in Spanien zu errichten 

 

Umsatzsteuer- und ertragsteuerliche Betriebstätte Spanien

In Fällen von Betriebsstätten in Spanien ist zunächst zwischen laufenden Betriebsstätten ausländischer Unternehmen und rein steuerlichen Betriebsstätten zu bloßen Umsatzsteuerzwecken zu unterscheiden. Bei Ersteren kommen neben der Umsatzsteuer auch Körperschaftsteuer sowie Buchführungs- bzw. Registrierungspflichten in Betracht.

Diese Unterscheidung zwischen einer laufenden Betriebsstätte (mit voller steuerlicher Präsenz und Körperschaftsteuerpflicht) und einer rein umsatzsteuerlichen Betriebsstätte (z. B. beim Import und u. U. erforderlicher USt-Registrierung in Spanien) hat erhebliche Folgen und muss bei jeder grenzüberschreitenden Planung frühzeitig beachtet und dokumentiert werden.

„Rein steuerliche Betriebsstätte“ in Spanien

Eine rein steuerliche Betriebsstätte liegt vor, wenn ein Unternehmen, das nicht in Spanien ansässig ist, dort jedoch umsatzsteuerlich relevante Tätigkeiten entfaltet – etwa durch:

  • Importtätigkeiten in eigenem Namen,
  • die Nutzung spanischer Lager- oder Umschlagsorte,
  • oder die Ausführung innergemeinschaftlicher Lieferungen aus Spanien heraus.

Im Gegensatz zur klassischen „Betriebsstätte“ nach DBA oder Körperschaftsteuerrecht handelt es sich hierbei ausschließlich um einen umsatzsteuerrechtlichen Tatbestand, der ggf. zu Registrierungspflichten, Meldungen und ggf. zur Bestellung eines Fiskalvertreters führen kann – nicht aber zu einer allgemeinen Steuerpflicht in Spanien.
Eine rein (umsatz-) steuerliche Betriebsstätte liegt also vor, wenn das Unternehmen keine physische Präsenz in Spanien unterhält (z. B. kein Büro, kein Personal), wenn es aber für Umsatzsteuerzwecke in Erscheinung tritt, nicht aber Ertragssteuern in Frage stehen.

Dies kann unter bestimmten Voraussetzungen der Fall sein wenn:

  • in zollrechtlicher Hinsicht als Importeur aufgetreten und Ware in Spanien mittels DUA (“Documento Único Administrativo” – einheitliches Verwaltungsdokument) eingeführt wird
  • die Ware anschließend von Spanien aus in ein anderes EU-Land geliefert wird (innergemeinschaftliche Lieferung),
  • oder wer sich zur spanischen Umsatzsteuer registrieren lässt (NIF IVA).

Auch die Beauftragung eines Fiskalvertreters kann in diesem Zusammenhang notwendig werden, da Unternehmen ohne Sitz oder Niederlassung in Spanien einen lokalen steuerlichen Vertreter benennen müssen, um steuerliche Pflichten gegenüber der spanischen Finanzbehörde (AEAT) zu erfüllen.

„Rein steuerliche Betriebsstätten“ in Spanien kommen insbesondere bei Importen im Zollverfahren mit einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung ab spanischem Lager und bei der Lagerung im Call-Off-Stock oder Konsignationsmodell in Frage.

Dann ist das Unternehmen nur für umsatzsteuerliche Zwecke in Spanien tätig – nicht aber für ertragsteuerliche Zwecke, so dass lediglich die spanische Umsatzsteuer zu erklären ist (z. B. bei innergemeinschaftlicher Lieferung) und die Gewinne im Sitzstaat steuerpflichtig bleiben.

Fehler in der Einstufung können zu Doppelbesteuerung, Verletzung von Erklärungspflichten oder Steuernachforderungen führen.

Von Bedeutung in diesen Fällen ist die Frage, ob eine Registrierungspflicht für das ausländische Unternehmen in Spanien vorliegt oder nicht; diese ist auch entscheidend für die Art des Verfahrens der Umsatzsteuererstattung und dessen Dauer.

Körperschaftsteuerliche Betriebsstätte Spanien 

Grds bestimmt Art. 13 des spanischen Einkommensteuergesetzes für beschränkt Steuerpflichtige (Ley del IRNR):

Artikel 13. Einkünfte, die im spanischen Hoheitsgebiet erzielt werden.

  1. Als auf spanischen Hoheitsgebiet erzielte Einkünfte gelten:

a) Einkünfte aus wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Unternehmungen, die durch eine Betriebsstätte (“Establecimiento Permanente”) im spanischen Hoheitsgebiet erzielt werden.

Es wird davon ausgegangen, dass eine natürliche Person oder eine juristische Person in Spanien über eine Betriebsstätte tätig ist, wenn sie in diesem Land, in irgendeiner Form und auf kontinuierlicher oder regelmäßiger Basis, über Einrichtungen oder Arbeitsplätze jeglicher Art verfügt, an denen sie ganz oder teilweise ihre Tätigkeit ausführt, oder wenn sie dort durch einen bevollmächtigten Vertreter handelt, der im Namen und für Rechnung des Steuerpflichtigen Verträge abschließt und diese Befugnisse regelmäßig ausübt.

Insbesondere gelten als Betriebsstätten die Leitungsbüros, Niederlassungen, Büros, Fabriken, Werkstätten, Lagerhäuser, Geschäfte oder andere Einrichtungen, Minen, Öl- oder Gasbohrstellen, Steinbrüche, landwirtschaftliche, forstwirtschaftliche oder Viehzuchtbetriebe oder jeder andere Ort der Exploration oder Förderung von natürlichen Ressourcen sowie Bau-, Installations- oder Montagearbeiten, deren Dauer mehr als sechs Monate überschreitet.

Artikel 13. b) bestimmt hingegen, dass Einkünfte aus wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Unternehmen, die ohne die Zwischenschaltung  einer in Spanien befindlichen Betriebsstätte ausgeführt werden und wenn keine andere Bestimmung des Artikels zur Anwendung kommt, nur als in Spanien erzielt gelten:

    1. wenn die wirtschaftlichen Tätigkeiten auf dem Gebiet Spaniens ausgeführt werden. …
    2. Wenn es sich um Dienstleistungen handelt, die in Spanien genutzt werden, insbesondere solche im Zusammenhang mit der Durchführung von Studien, Projekten, technischer Unterstützung oder Managementhilfe. Als in Spanien genutzt gelten Dienstleistungen, die wirtschaftlichen Tätigkeiten in Spanien dienen oder sich auf dort befindliche Vermögenswerte beziehen. Wenn solche Dienstleistungen teilweise für wirtschaftliche Tätigkeiten in Spanien erbracht werden, gelten sie nur insoweit als in Spanien erzielt, wie sie für die in Spanien ausgeübte Tätigkeit genutzt werden.

Bei der Betrachtung des Begriffs der Betriebsstätte, wie sie die spanische Steuerbehörde vornimmt, ist zu beachten, dass umsatzsteuerliche Betriebstätten und körperschaftsteuerliche Betriebstätten nicht gleich definiert und behandelt werden, so dass eine Betriebsstätte im Sinne der Mehrwertsteuer, nicht aber im Sinne der Körperschaftsteuer vorliegen kann. Auch der umgekehrte Fall kann in seltenen Ausnahmen vorliegen.

Soweit die Körperschaftsteuer und die spanische Einkommensteuer für Gebietsfremde betroffen sind, ist allerdings die Definition in dem entsprechenden Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen Spanien und dem jeweiligen Land zu beachten. Diese kann für bestimmte Fälle eine nach nationalem Recht vorliegende Betriebsstätte ausdrücklich von der Qualifizierung als solche ausschließen, so zum Beispiel für Warenlager. Diese können nach der Definition im spanischen Umsatzsteuergesetz hingegen sehr wohl wieder als Betriebsstätte für Umsatzsteuerzwecke angesehen werden, was auch bestimmte formale Verpflichtungen und Meldungen mit sich bringen. Auch ist nach der rein nationalen spanischen Definition des Art. 13 LIRNR die Betriebsstätte durch Arbeitsplätze in Spanien erfüllt, während das DBA in seiner Definition den weiten nationalen Betriebsstättenbegriff erheblich einschränkt und z. B. rein vorbereitende oder Hilfstätigkeiten im anderen Land keine Betriebsstätte begründen, solange vor Ort keine Person mit Vollmacht tätig ist.
Die DBA bestätigen grundsätzlich die Steuerhoheit des Staates, in dem sich die Betriebsstätte befindet, und legen fest, dass die Geschäftseinkünfte, die durch eine Betriebsstätte in Spanien erzielt werden, oder die Einkünfte aus beruflichen Tätigkeiten, die durch eine feste Einrichtung erzielt werden, in Spanien besteuert werden können. In diesem Fall unterliegen sie der Besteuerung gemäß dem spanischen nationalen Recht.

Transaktionen zwischen Unternehmen und ihren ausländischen Betriebsstätten gelten in Spanien gemäß Artikel 15. 2 des Königlichen Gesetzesdekrets 5/2004 vom 5. März zur Verabschiedung des überarbeiteten Textes des Gesetzes über die Einkommenssteuer für Nichtansässige (Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes – TRLIRNR) für Steuerzwecke als die von verbundenen Parteien und stehen seit langem im Mittelpunkt der Aufmerksamkeit der Finanzämter im In- und Ausland.

Die Vorgänge, die zwischen einem Unternehmen und seiner ausländischen Betriebsstätte stattfinden, können dabei nicht uniform auf eine einzige Weise behandelt werden. Im Gegenteil, jede Transaktion erfordert Analysemethoden, bei denen das wirtschaftliche Motiv des Vorgangs eine grundlegende Rolle spielt und die es ermöglichen, zu verstehen, welchen Beitrag die betreffende Transaktion zur Tätigkeit der Betriebsstätte einerseits oder des Unternehmens andererseits geleistet hat, um ihren Zusammenhang mit einer bestimmten Einnahme- oder Ausgabe festzustellen.

Auch wenn die Transaktionen zwischen Unternehmen und ausländischer Betriebsstätte nicht alle den gleichen Status haben und daher auch nicht gleich behandelt werden können, weisen diese sämtlich, obschon es sich um Transaktionen handelt, die innerhalb einer einzigen juristischen Person durchgeführt werden, ein gemeinsames Problem auf, nämlich das Erfordernis einer Marktbewertung im kommerziellen und steuerlichen Bereich. Dies infolge des Steuerinteresses der beiden betroffenen Staaten.

Die verschiedenen Vorgänge, die zwischen diesen beiden Teilen ein und desselben Unternehmens stattfinden können, sind zum einen Geschäftsoperationen des Unternehmens selbst, die sich in solche des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs und außergewöhnliche Operationen unterscheiden können. Letztere können bspw. Direktions- oder Verwaltungskosten im Interesse der Betriebsstätte darstellen. Während gewöhnliche Geschäftsoperationen zu Marktpreisen an die Betriebsstätte abzurechnen sind, können außergewöhnliche nur zu Selbstkosten angesetzt werden.
Sodann können bspw. weitere Vorgänge die von Drittleistungen im Interesse der Betriebsstätte sein sowie andererseits eine Vielzahl von Geschäftsvorgängen, die unmittelbar die Betriebsstätte betreffen.

Die angemessene Qualifizierung und Bewertung der Transaktion aus buchhalterischer Sicht, die in Spanien auf Basis des “Grundsatzes des Vorrangs der wirtschaftlichen Realität vor der rechtlichen Form” vorgenommen wird, trägt dazu bei, das “den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Bild” zu vermitteln, welches sowohl die Bilanz als auch die Gewinn- und Verlustrechnung der Betriebsstätte und des Unternehmens gegenüber Dritten im Allgemeinen gemäß Artikel 34.2 des spanischen Handelsgesetzbuchs vermitteln müssen. Dies führt zu Artikel 10. 3 des spanischen Körperschaftsteuergesetzes (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades – TRLIS, wonach das steuerpflichtige Einkommen entweder für die Körperschaftsteuer oder für die Einkommensteuer von Nichtansässigen auf der Grundlage des buchhalterischen Ergebnisses zu berechnen ist, vorausgesetzt natürlich, dass dieser den wirtschaftlichen Mehrwert der von der Betriebsstätte in Spanien ausgeübten Tätigkeit widerspiegelt. Anderenfalls ermächtigt Artikel 143 des TRLIS die Steuerbehörden, das steuerpflichtige Einkommen zu ermitteln, indem sie, wie in Artikel 10.3 angegeben, die notwendigen Anpassungen des steuerpflichtigen Einkommens vornehmen, um ein wirtschaftliches Ergebnis zu erzielen, das die Entlohnung der Produktionsfaktoren der Betriebsstätte in Spanien korrekt wiedergibt.

Regel 21 des Allgemeinen Buchhaltungsplans, der durch den Königlichen Erlass 1514/2007 (Plan General de Contabilidad (R.D. 1514/2007 16 Noviembre 2007)) genehmigt wurde, bestimmt insoweit  in Abschnitt 1 Absatz 3

“Transaktionen zwischen Gruppenunternehmen
…………
Folglich sind die an der Transaktion beteiligten Posten im Allgemeinen und unbeschadet der Bestimmungen des folgenden Abschnitts mit ihrem vernünftigen Wert (fair value) zum Zeitpunkt der erstmaligen Erfassung zu bilanzieren. Weicht der in einer Transaktion vereinbarte Preis von seinem „fair value“ ab, so ist die Differenz gegebenenfalls auf der Grundlage der wirtschaftlichen Realität der Transaktion zu erfassen. Die Folgebewertung erfolgt nach den Bestimmungen der einschlägigen Normen.“

Das Interesse an Transaktionen zwischen Unternehmen und ihren Betriebsstätten bei Finanzämtern ist nicht unerheblich, da in letzter Zeit vermehrt Betriebsstätten begründet werden. Dies ist aus steuerlicher Sicht auch nachvollziehbar, da Unternehmen bei der Festsetzung der Preise für ihre Geschäfte über ihre Betriebsstätten nicht immer dem Diktat des Marktes folgen, was sich zwar aus kommerzieller Sicht nicht auf die Ergebnisse der Gruppe auswirkt, da die Gruppe häufig nach buchhalterischen Gesichtspunkten konsolidiert wird, jedoch dazu führen kann, dass die Einzelabschlüsse von Unternehmen und Niederlassung oder Betriebsstätte ein verzerrtes Bild der Ergebnisse der Gruppe vermitteln. Wenn es sich um ausländische Betriebsstätten handelt, kann eine Bewertung zwischen verbundenen Unternehmen, die nicht den Marktgesetzen entspricht, dazu führen, dass ein Staat einem anderen Staat Steuereinnahmen entzieht. Die Staaten nutzen daher die ihnen zur Verfügung stehenden Instrumente, um ihre Steuereinnahmen zu schützen

Im Falle einer abhängigen Betriebsstätte handelt es sich nicht um Transaktionen zwischen zwei Einheiten mit eigener Rechtspersönlichkeit, die Teil einer multinationalen Gruppe sind, wie z. B. zwei Kapitalgesellschaften, sondern um Transaktionen zwischen zwei Teilen einer einzigen juristischen Person. 
Transaktionen zwischen einer juristischen Person und sich selbst erscheinen schwer verständlich, aber aus wirtschaftlicher und vor Allem steuerlicher Betrachtung und unter Berücksichtigung dieser beiden Teile als Abteilungen oder Produktionszentren eines Unternehmens ist diese Behandlung der Vorgänge zwischen ihnen völlig nachvollziehbar und legitim.
Formal erfordert diese Abwicklung auch bei rein steuerlichen, nicht unabhängigen Betriebsstätten eine vom Unternehmen getrennte Steuernummer, mit welcher die Betriebsstätte nach außen und im Innenverkehr gegenüber dem Unternehmen selbst auftritt, als handele es sich um ein unabhängiges Unternehmen.

Da das Unternehmen an seinem Sitz einen Doppelbesteuerungsabzug für die über die Betriebsstätte erzielten Einkünfte in Anspruch nehmen kann, muss die Berechnung dieses Abzugs auf der korrekten Quantifizierung der von der Betriebsstätte an das Unternehmen gezahlten Einkünfte beruhen. Bei der Durchführung dieses Vorgangs wird der negative oder positive Einfluss einer unangemessenen Bewertung der betreffenden Geschäftsoperationen spürbar, was sich automatisch auch auf die Steuereinnahmen des Heimatstaates auswirkt.

Auch im anderen Staat, der Ansässigkeit der Betriebsstätte zeigen sich die Auswirkungen einer falschen oder unangemessenen Bewertung der Transaktionen zwischen Unternehmen und der Betriebsstätte, die sich zum einen auf das buchhalterische Ergebnis der Betriebsstätte und zum anderen auf die Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage für die Steuer der Gebietsfremden auswirkt und somit die Steuereinnahmen des anderen Staates beeinflusst.

Die Bewertung dieser Transaktionen ist nicht das einzige Problem. So können Korrekturen durch die Steuerbehörden eingefordert werden, wenn die Buchführung des Unternehmens Buchungen enthalten, die ausschließlich die Betriebsstätte betreffen, aber nicht in deren Buchhaltung enthalten sind. Auf konsolidierter Ebene der Gruppe besteht zwar mglw. ein “wahrheitsgetreues Bild” des Unternehmens als Ganzes, nicht aber u. U. für die Betriebsstätte. Gleiches kann umgekehrt gelten.

Betriebsstätte Spanien – steuerliche Behandlung

Der Betriebsstätte zuzurechnende Einkünfte umfassen grds:

  • Erträge aus den wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Betrieben, die von dieser Betriebsstätte ausgeführt werden.
  • Erträge, die aus Vermögensgegenständen resultieren, die der Betriebsstätte zugeordnet sind.
  • Gewinne oder Verluste aus Vermögensgegenständen, die der Betriebsstätte zugeordnet sind.

Die Betriebsstätte wird in Spanien aber mit ihren weltweiten Einkünften besteuert, d.h. mit jeder Art von Einkünften, die sie mit Hilfe der ihr in Spanien zur Verfügung stehenden persönlichen und materiellen Mittel erzielt (Artikel 15.1. des TRLIRNR). Dieser Ansatz, die weltweiten Einkünfte der Betriebsstätte der Einkommenssteuer für Gebietsfremde zu unterwerfen, der über den Grundsatz der Besteuerung nach dem territorialen Einkommen hinausgeht, ist nachvollziehbar. Wenn z. B. das Unternehmen mit der Betriebsstätte die sie in Spanien unterhält in Drittländern tätig war und die Kosten dieser Betriebsstätte in ihrer Gewinn- und Verlustrechnung verbucht wurden, müssen aus Gründen der Kohärenz auch die mit diesen Ausgaben verbundenen Einkünfte entsprechend aufgenommen werden.

Transaktionen zwischen Unternehmen und Betriebsstätte oder zwischen dieser und anderen Betriebsstätten oder Gruppenunternehmen müssen gemäß Artikel 15.2 des TRLIRNR zum Marktwert bewertet werden.
Das bedeutet:

a) Sofern die Transaktionen zwischen Unternehmen und Betriebsstätte zu den typischen und gewöhnlichen Transaktionen des Unternehmens gehören, sind diese zum Marktpreis zu bewerten.

b) Sofern es sich nicht um eine der unter a) genannten Transaktionen handelt, stellt das Unternehmen ggf. der Betriebsstätte die von Dritten erhaltene Dienstleistung zu denselben Kosten in Rechnung, zu denen das Unternehmen sie erhalten hat, ohne eine Gewinnmarge hinzuzurechnen, Dies, da seine Rolle in diesen Fällen transitorisch war und kein Mehrwert für die von Dritten erbrachte Dienstleistung geschaffen wurde.

Aufgrund Abs. 4 des Artikels können Steuerpflichtige, die ihre Einkünfte über eine Betriebsstätte erzielen, bei den Steuerbehörden beantragen, die Bewertung der abzugsfähigen Aufwendungen für die Geschäftsführung und die allgemeine Verwaltung gemäß den Bestimmungen von Artikel 16.7 des konsolidierten Textes des Körperschaftssteuergesetzes, der durch den Königlichen Gesetzeserlass 4/2004 vom 5. März 2004 genehmigt wurde, festzulegen.

Bestimmte Zahlungen der Betriebsstätte an das Unternehmen sind steuerlich nicht abzugsfähig (Artikel 18 Absatz 1 TRLIRNR), so zB. für Kommissionen, bestimmte Zinsen und Lizenzen, technische Unterstützungsleistungen, etc., da der Geldfluss nicht durch eine spezifische Tätigkeit des Unternehmens die der Betriebsstätte zugutekommt oder für sie einen Gewinn darstellt, erfolgt. Wenn der Geldtransfer nicht mit einer wirtschaftlichen Transaktion übereinstimmt oder wirtschaftlich nicht zu rechtfertigen ist, wird lediglich ein Gewinntransfer von der Betriebsstätte zum Unternehmen vermutet.

Bei Betriebsprüfungen fordern die Finanzämter zur Dokumentation der Verrechnungspreise auf. Die von den Finanzämtern eingeräumten Vorlagefristen reichen nach hiesigen Erfahrungen regelmäßig nicht aus, um eine Dokumentation zu erstellen, zu übersetzen und beizubringen. Tatsächlich ist dies häufig mit einem erheblichen Zeitaufwand verbunden. Durch Nichtvorlage oder Vorlage einer nicht ausreichenden Dokumentation können erhebliche steuerliche Nachteile aufgrund Festsetzungen seitens der Behörde und auch Sanktionen entstehen.

Selbst wenn aber mit der „cost plus”-Methode in Spanien oder sonstigem Ausland gearbeitet wird, stellt sich die Frage, wie diese ermittelt wird, ob bspw. Vollkosten berechnet werden, auf die dann ein Gewinnaufschlag erfolgt, der dann den Verrechnungspreis darstellt. Der Gewinnaufschlag, der dabei anzusetzen ist, muss marktüblich und natürlich muss auch hier alles dokumentiert sein, um den spanischen Behörden die Feststellung zu ermöglichen, ob dieser Preis angemessen und nicht willkürlich seitens des Unternehmens festgelegt ist.

 

Unterschied: Laufende Betriebsstätte vs. rein steuerliche Betriebsstätte in Spanien

Merkmal Laufende Betriebsstätte (z. B. nach DBA, AO) Rein steuerliche Betriebsstätte (z. B. für USt-Zwecke)
Rechtsgrundlage Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), AO, KStG Umsatzsteuerrecht (national und EU), MwStSystRL
Definition Feste Geschäftseinrichtung, durch die dauerhaft unternehmerische Tätigkeiten ausgeführt werden Steuerliche Registrierungspflicht wegen spezifischer umsatzsteuerlicher Tätigkeiten
Typische Merkmale Büro, Niederlassung, Produktionsstätte, eigenes Personal, Dauerhaftigkeit Importeurrolle, Lagerhaltung, innergemeinschaftliche Lieferung aus dem Land heraus
Folge Körperschaftsteuerpflicht (Besteuerung von Gewinnen vor Ort), umfangreiche Buchführungspflichten Umsatzsteuerpflicht, Registrierung, Meldung (aber keine Gewinnbesteuerung)
Registrierungspflicht Ja – ggf. auch für Ertragsteuer, Sozialversicherung etc. Ja – nur für USt, ggf. über Fiskalvertreter
Beispiel Unternehmen eröffnet ein dauerhaft betriebenes Büro in Spanien mit Personal Unternehmen lässt über Spanien einführen und verkauft von dort aus in der EU

 

 

Betriebsstätte Spanien – Umsatzsteuer, Zoll, Registrierung und Umsatzsteuererstattung 

Wie oben ausgeführt, begründet im steuerlichen und zollrechtlichen Kontext Spaniens ein in einem EU-Mitgliedstaat ansässiges Unternehmen nicht automatisch eine Betriebsstätte (Establecimiento Permanente, EP) in Spanien, nur weil es Produkte über das spanische Hoheitsgebiet einführt und anschließend in andere europäische Länder weiterverteilt.

Eine Betriebsstätte kann jedoch dann angenommen werden, wenn bestimmte konkrete Voraussetzungen erfüllt sind.

Eine umsatzsteuerliche Registrierung in Spanien bedeutet nicht automatisch, dass auch eine ertragsteuerliche Betriebsstätte im Sinne des Körperschaftsteuerrechts oder des DBA (Doppelbesteuerungsabkommens) vorliegt.

Ebenso führt das Vorliegen einer ertragsteuerlichen Betriebsstätte nicht zwingend zu einer USt-Registrierungspflicht.

Es handelt sich um zwei unterschiedliche steuerliche Konzepte:

Eine USt-Registrierungspflicht kann ein Indiz für unternehmerische Tätigkeit in Spanien sein – was wiederum zu prüfen ist, ob eine Betriebsstätte vorliegt.

Wenn das Unternehmen in Spanien eigene Infrastruktur oder Personal nutzt, ist sowohl eine USt-Registrierung als auch eine ertragsteuerliche Erklärungspflicht zu prüfen.

In vielen Fällen fordern spanische Finanzbehörden zusätzliche Angaben, um zu beurteilen, ob eine Betriebsstätte nach spanischem Recht gegeben ist (z. B. Modelo 202, Modelo 200 – Körperschaftsteuer).

Beispiel:

Ein Unternehmen registriert sich für USt-Zwecke in Spanien (z. B. wegen Lager, Amazon FBA), meldet aber keine ertragsteuerliche Betriebsstätte.

Die spanische Finanzbehörde kann dennoch feststellen, dass eine Betriebsstätte vorliegt – etwa bei:

    • Nutzung eines festen Lagers mit Verfügungsmacht,
    • Mitarbeiter oder Vertreter mit Vertragsschlussvollmacht,
    • wirtschaftlicher Tätigkeit über reine Hilfsfunktionen hinaus.

Umsatzsteuerliche Registrierungspflicht in Spanien für EU-Unternehmen

Ein in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässiges Unternehmen muss sich in Spanien nicht automatisch umsatzsteuerlich registrieren, nur weil es dort Waren importiert oder lagert.

Eine umsatzsteuerliche Registrierung in Spanien ist nur erforderlich, wenn mindestens eine der folgenden Bedingungen zutrifft:

  1. Das Unternehmen tätigt steuerpflichtige Umsätze mit spanischem Leistungsort, insbesondere:
    • Inländische Lieferungen oder Leistungen an Kunden in Spanien, bei denen keine Umkehr der Steuerschuldnerschaft („Reverse-Charge“) greift.
    • Verkäufe über Lager in Spanien an spanische Kunden, sofern die Lieferschwelle bzw. das Versandhandelsverfahren (One-Stop-Shop) nicht greift.
  2. Es werden Reihengeschäfte mit spanischem Lieferort durchgeführt:
    • Etwa bei Dreiecksgeschäften, in denen Spanien der Ort der Lieferung ist und das Unternehmen als Zwischenhändler auftritt.
    • In diesen Fällen kann das Unternehmen umsatzsteuerlich in Spanien registrierungspflichtig sein, um den Vorsteuerabzug geltend zu machen oder korrekt abzurechnen.
  3. Das Unternehmen qualifiziert sich nicht für das spanische Reverse-Charge-Verfahren, d. h.:
    • Es erbringt bestimmte Leistungen (z. B. Bauleistungen, bestimmte Dienstleistungen an Unternehmen), bei denen die spanischen USt-Vorschriften eine Steuerschuldnerschaft des leistenden Unternehmens vorschreiben.
    • Oder es handelt sich um nicht steuerbefreite Lieferungen, bei denen die Steuer nicht durch den Leistungsempfänger geschuldet wird.

Keine Registrierung hingegen ist erforderlich, wenn:

  • das Unternehmen lediglich Waren nach Spanien importiert und sie von dort in andere EU-Staaten im Rahmen innergemeinschaftlicher Lieferungen
  • es dabei nicht an spanische Kunden verkauft und
  • die Tätigkeit in Spanien keine steuerpflichtige Inlandslieferung ist.
  • In diesen Fällen kann die gezahlte Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) über das EU-Vorsteuervergütungsverfahren nach der Richtlinie 2008/9/EG zurückgefordert werden.

Der Vergütungsantrag erfolgt ausschließlich elektronisch über das Portal der Steuerbehörde im Ansässigkeitsstaat des Unternehmens (z. B. in Deutschland über das BZStOnline-Portal – BOP). Die nationale Behörde (z. B. Bundeszentralamt für Steuern) leitet den Antrag elektronisch an die spanische Steuerbehörde (“Agencia Tributaria”). Der Antrag muss

    • die spanische Einfuhrumsatzsteuer aus dem betreffenden Kalenderjahr betreffen,
    • die spanische Steuer-Identifikationsnummer (NIF) des Unternehmens enthalten (falls vorhanden),
    • elektronische Kopien der Einfuhrdokumente/Zollbelege enthalten (obligatorisch in Spanien ab bestimmten Schwellen),
    • eine präzise Beschreibung der Einfuhren und deren Verwendungszweck enthalten (für den Vorsteuerabzug erforderlich).

Dieser Antrag muss bis spätestens 30. September des Folgejahres eingereicht werden. Eine Fristverlängerung ist nicht möglich. Verspätete Anträge werden abgelehnt.

  • Beispiel: Für im Jahr 2024 gezahlte Einfuhrumsatzsteuer in Spanien muss der Antrag bis zum 30. September 2025 gestellt werden.

Bearbeitungsdauer:

  • Die spanische Steuerbehörde hat ab dem Zeitpunkt des Eingangs eines vollständigen Antrags bis zu 4 Monate Zeit zur Prüfung und Bearbeitung.
  • Wird zusätzliche Dokumentation oder Klärung angefordert, verlängert sich die Frist um zwei weitere Monate.
  • Die Auszahlung erfolgt grundsätzlich innerhalb von 10 Tagen nach positivem Bescheid.

In der Praxis dauert die Erstattung allerdings meist zwischen 3 und 6 Monaten, je nach:

  • Vollständigkeit und Qualität des Antrags,
  • Art der eingeführten Waren,
  • Höhe der beantragten Erstattung,
  • Arbeitsbelastung der spanischen Finanzverwaltung.

Besonderheiten in Spanien

  • Das spanische Finanzamt verlangt häufig Belege (z. B. C-88, DUA, Rechnungskopien) auch unterhalb der 1.000 €-Grenze.
  • Die Verwendung der Waren muss vorsteuerabzugsberechtigt erfolgen
  • Der Antrag kann abgelehnt werden, wenn:
    • der Importeur nicht korrekt als wirtschaftlicher Eigentümer ausgewiesen ist,
    • die Einfuhren für nicht steuerpflichtige oder nicht wirtschaftliche Zwecke verwendet wurden,
    • oder wenn der Antrag formale Mängel enthält.


Die Notwendigkeit zur umsatzsteuerlichen Registrierung in Spanien hängt insbesondere vom tatsächlichen Ort und der Art der Umsätze ab. Eine reine Import- und Transitfunktion (z. B. Lager und Versand in andere EU-Länder) begründet allein keine Registrierungspflicht.

In Fällen, in denen ein Weiterverkauf in Spanien erfolgt, ist ein reines Erstattungsverfahren in der Regel nicht mehr zulässig. Stattdessen wird dann in der Regel eine umsatzsteuerliche Registrierung in Spanien erforderlich, und die Einfuhrumsatzsteuer wird über die reguläre Umsatzsteuer-Voranmeldung (Modelo 303) als Vorsteuer geltend gemacht.

Weiterverkauf in Spanien = umsatzsteuerpflichtiger Umsatz mit spanischem Leistungsort

Wenn ein EU-Unternehmen Waren nach Spanien importiert und diese nicht in andere EU-Staaten weiterliefert, sondern in Spanien verkauft (z. B. an spanische Kunden), dann:

  • liegt ein steuerpflichtiger Umsatz in Spanien vor,
  • der dazu führt, dass sich das Unternehmen in Spanien umsatzsteuerlich registrieren muss,
  • und es somit auch periodische USt-Erklärungen (Modelo 303) abgeben muss.

Konsequenz für die Einfuhrumsatzsteuer (EUSt)
Sobald das Unternehmen in Spanien umsatzsteuerlich registriert ist:

  • darf die EUSt nicht mehr über das EU-Erstattungsverfahren (Richtlinie 2008/9/EG) geltend gemacht werden.
  • Stattdessen muss die EUSt als Vorsteuer in der regulären Umsatzsteuer-Voranmeldung in Spanien abgezogen
  • Voraussetzung: Die Einfuhr erfolgt auf Rechnung und unter Steuernummer (NIF) des Unternehmens.

Ausschluss des EU-Erstattungsverfahrens

Das Vorsteuervergütungsverfahren nach Richtlinie 2008/9/EG ist also ausgeschlossen, wenn das Unternehmen in Spanien:

  • umsatzsteuerlich registriert ist (egal ob freiwillig oder pflichtig),
  • oder in Spanien steuerpflichtige Umsätze tätigt, die eine Registrierungspflicht auslösen (auch wenn die Registrierung formal noch nicht erfolgt ist).

Beispiel: Ein deutsches Unternehmen importiert Elektronikprodukte nach Spanien und verkauft sie von einem Lager in Madrid direkt an spanische Einzelhändler:

  • Das ist ein steuerpflichtiger Umsatz in Spanien.
  • Das Unternehmen muss sich in Spanien umsatzsteuerlich registrieren.
  • Die in Spanien gezahlte EUSt wird in der spanischen USt-Voranmeldung als Vorsteuer geltend gemacht.
  • Kein Erstattungsantrag über das EU-Verfahren zulässig.

Wenn das EU-Vorsteuervergütungsverfahren nach Richtlinie 2008/9/EG nicht anwendbar ist, gibt es nur einen Weg zur Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer in Spanien:

Es ist eine umsatzsteuerliche Registrierung in Spanien zwingend erforderlich.

Das EU-Vergütungsverfahren ist ausgeschlossen, wenn:

  1. Das Unternehmen in Spanien umsatzsteuerlich registriert ist,
    z.B. wegen:

    • Lieferungen an spanische Kunden,
    • Lagerhaltung und Inlandsverkäufen aus einem spanischen Lager (Fulfillment),
    • Reihengeschäften mit spanischem Lieferort,
    • Dienstleistungen mit spanischem Leistungsort.
  2. Das Unternehmen in Spanien steuerbare oder steuerpflichtige Umsätze tätigt, auch wenn es noch nicht registriert ist, aber hätte registriert sein müssen.
    Daraus folgt, der Umstand, dass eine Registrierungspflicht besteht, schließt das Vergütungsverfahren aus.
  3. Die Importe nicht dem Antragsteller selbst zuzurechnen sind, z. B. wenn der Import über einen Spediteur oder Dritten erfolgt, aber nicht unter der NIF des Unternehmens angemeldet wurde.

Alternative: Erstattung über spanische Umsatzsteuererklärung

Wenn das Vergütungsverfahren nicht greift, muss das EU-Unternehmen:

  1. Eine spanische NIF (Steuernummer) beantragen,
  2. sich umsatzsteuerlich registrieren (Modelo 036),
  3. regelmäßig spanische USt-Voranmeldungen (Modelo 303) und ggf. Zusammenfassende Meldungen (Modelo 349) abgeben,
  4. darin die gezahlte Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) als Vorsteuer geltend machen.

Der Vorsteuerabzug erfolgt in dem Besteuerungszeitraum, in dem die Zollabfertigung erfolgt ist (bzw. spätestens in den folgenden vier Jahren).

Fristen im Fall regulärer Registrierung

  • Monatliche oder vierteljährliche Abgabe von Modelo 303, abhängig vom Vorjahresumsatz.
  • Einreichung bis zum Tag des Folgemonats nach Ende des Abrechnungszeitraums (z. B. Januar-Meldung bis 20. Februar).
  • Innerhalb dieser Erklärung wird die EUSt als Vorsteuer abgezogen.

Erstattung über spanische Umsatzsteuererklärungen (Modelo 303)

(Wenn das Unternehmen in Spanien registriert ist)

  • Vorsteuerabzug erfolgt über reguläre Meldungen – in der Regel monatlich oder vierteljährlich.
  • Wenn sich ein Überschuss ergibt (mehr Vorsteuer als Umsatzsteuer), kann dieser:
    • in Folgeperioden vorgetragen werden oder
    • im Januar des Folgejahres mit dem Formular Modelo 390 zur Erstattung beantragt werden.

Problematisch:
Die spanische Finanzbehörde prüft Erstattungsanträge (Saldo a devolver) intensiv und fordert häufig zusätzliche Nachweise an (Belege, Zollpapiere, Zahlungsnachweise etc.).

Die tatsächliche Erstattung kann daher 6 bis 12 Monate oder noch erheblich länger dauern – gerade bei größeren Beträgen oder wenn das Unternehmen neu registriert ist.

 

REDEME

Eine Registrierung im spanischen REDEME-System (“Registro de Devolución Mensual”) kann die Erstattung der Vorsteuer – einschließlich der Einfuhrumsatzsteuer – deutlich beschleunigen. Aber sie ist nicht für jedes Unternehmen geeignet und bringt auch Pflichten mit sich.

REDEME ist ein spezielles Verzeichnis für monatliche Umsatzsteuererstattung in Spanien.

Unternehmen im REDEME erhalten – statt nur einmal jährlich oder per Saldenübertrag – eine monatliche Erstattung ihrer USt-Guthaben (“Saldo a devolver”).

Besonders relevant für Unternehmen mit hohem Vorsteuerüberhang, z. B. durch regelmäßige Importe.

Vorteile einer REDEME-Registrierung

Vorteil Beschreibung
Schnellere Erstattung Guthaben aus Vorsteuer (z. B. EUSt) wird monatlich beantragt und oft zügiger geprüft.
Vermeidung von Liquiditätsengpässen Kein Vorsteuerstau über Monate oder bis Jahresende.
Planungssicherheit Regelmäßige Abrechnung und Vorsteuer-Erstattung möglich.

 

©2022 Verfasser Betriebsstätte Spanien: Frank Müller, Rechtsanwalt und Abogado (Rechtsanwalt Spanien), Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht

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