Der vorliegende Beitrag „Steuerprüfung Spanien“ erläutert das Verfahren und den Ablauf einer Steuerprüfung durch das spanische Finanzamt.
Um die ordnungsgemäße Erfüllung der steuerlichen Pflichten zu überprüfen und gegebenenfalls die steuerliche Situation eines Steuerpflichtigen durch entsprechende Steuerverwaltungsakte zu regulieren, kann die staatliche spanische Finanzbehörde von Amts wegen eine Steuerprüfung initiieren.
Die gesetzlichen Regelungen zur Durchführung der Steuerprüfung in Spanien finden sich in der spanischen Abgabenordnung, dem „Ley General Tributaria“, kurz LGT (Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria), sowie dem königlichen Dekret Real Decreto 1065/2007 (de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, RGGI), mit welchem die Normen zur Durchführung der Steuerprüfung verabschiedet wurden.
Dabei werden konkret die von den Steuerpflichtigen im Rahmen der Steuererklärungen angegebenen Handlungen, Tatbestände und Wertansätze geprüft, um ggf. falsche oder fehlende steuerlich relevante Sachverhalte aufzudecken.
Nicht in allen Fällen von Prüfungen der spanischen Finanzämter handelt es sich aber um ein Steuerprüfungsverfahren im eigentlichen Sinne, sondern um ein einfaches Verwaltungsverfahren (procedimiento de gestión), und zwar entweder um ein “Datenüberprüfungsverfahren” (z. B. Anforderung von Informationen über aus dem Ausland bezogene Dividenden, oder ggf., ob der angewandte Abzug für die internationale Doppelbesteuerung korrekt berechnet wurde, etc.) oder um ein “begrenztes Überprüfungsverfahren” (z. B. Anforderung von Unterlagen, die den Ursprung eines vom Steuerpflichtigen angewandten Steuerabzugs belegen).
Dies sind “kleinere” Verfahren, die nicht von der Steuerprüfungsbehörde (Inspección de los Tributos ), sondern von den Steuerverwaltungen (dependencias de gestión) durchgeführt werden:
Hierzu gehören z. B. auch Umsatzsteuersonderprüfungen (comprobación limitada de IVA), welche auch in erheblicher kürzer Frist von 6 Monaten durchzuführen sind.
Bei einer Steuerprüfung handelt es sich um ein Verfahren, das von der eigentlichen Steuerprüfungsbehörde durchgeführt wird, einer Einrichtung der verschiedenen Steuerverwaltungen (lokale, regionale und staatliche), die über weitaus umfassendere Kontrollbefugnisse verfügt als die Verwaltungsstellen.
Zu einer Steuerprüfung in Spanien kann es alleine schon aus dem Grund kommen, dass der Steuerpflichtige in einem bestimmten Bereich tätig ist, für den ein “Inspektionsplan” erstellt wurde. Denn in Spanien gibt es Pläne, um in solchen bestimmten Bereichen oder Unternehmen (z. B. Bauunternehmen) in einem bestimmten Geschäftsjahr massive Kontrollen durchzuführen.
Ansonsten können Steuerprüfungen aus den unterschiedlichsten Gründen anberaumt werden, so z.B. aufgrund außerordentlicher Einnahmen oder Ausgaben in einem Geschäftsjahr, Erklärung eines hohen Betrags als steuerfreies Einkommen, Vornahme einer erheblichen außerbilanziellen Anpassung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage, Geschäftsbeziehungen zu Ländern, die als Niedrigsteuerländer eingestuft werden, Überprüfung der Transferpreise zwischen ausländischem Unternehmen und inländischer Betriebsstätte, im Zusammenhang mit Briefkastenfimen, etc., etc..
In der Zustellung, die das Prüfverfahren einleitet, ist ausdrücklich anzugeben:
- ob es sich um eine allgemeine oder partielle Überprüfung handelt
- welche Steuerart betroffen ist z.B. (Umsatzsteuer, Einkommensteuer, Körperschaftsteuer, usw.)
- welche Steuerzeiträume betroffen sind.
Wenn es sich um eine Teilprüfung handelt und daher das geprüfte Jahr nach Abschluss der Prüfung nicht für neue Prüfungen “abgeschlossen” ist, sondern erneut geprüft werden kann, besteht für den Steuerpflichtigen die Möglichkeit binnen 15 Tagen nach Zustellung der Prüfungsmitteilung zu beantragen, dass der Umfang der Prüfung allgemein gehalten wird, so dass das Jahr nach Abschluss der Prüfung endgültig abgeschlossen ist.
Gelangt die Prüfung zur Ansicht, dass weitere Jahre oder Posten geprüft werden sollten, kann er die Prüfung auf diese Jahre und Posten ausdehnen, sofern nicht bereits Verjährung der Steuer eingetreten ist.
Verfahren
Die Steuerprüfung oder Betriebsprüfung in Spanien kann in drei Phasen aufgeteilt werden, bestehend aus der konkreten Aufnahme der Prüfung, dem eigentlichen Verfahren und zuletzt dem Abschluss des Verfahrens.
Das Verfahren wird gemäß Art. 147 bis Art. 149 LGT durch eine Mitteilung an den Betroffenen über den Beginn der Steuerprüfung (comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras) eingeleitet, verbunden mit einer Aufforderung zu einem bestimmten Termin dem Finanzamt die eingeforderten Unterlagen bereitzustellen.
Mit der Mitteilung der Prüfung (procedimiento inspector) ist der Steuerpflichtige über seine Rechte und Pflichten zu informieren.
Sodann wird das eigentliche Verfahren der Steuerprüfung (tramitación) durchgeführt, welches wiederum in vier Phasen unterteilt werden kann:
-Ermittlungsphase (instrucción del expediente),
-Anhörung (trámite de audiencia),
-Unterzeichnung der Protokolle (actas) und
-Stellungnahme zu den Protokollen im Falle fehlender Zustimmung des Steuerpflichtigen (Alegaciones a las actas de disconformidad).
Steuerprüfung Spanien Dauer
Das Prüfungsverfahren selbst muss grds. innerhalb einer Frist von 18 Monaten abgeschlossen werden.
Unter besonderen Umständen kann diese Frist auch 27 Monate betragen. Dies ist der Fall, wenn der Steuerpflichtige der Prüfungspflicht durch einen Wirtschaftsprüfer unterliegt oder Teil einer Gruppe ist, für welche die Konsolidierungsregelung oder die Sonderregelung der zu prüfenden Unternehmensgruppen gilt.
Das Gesetz sieht aber Fälle vor, in denen die Berechnung der Frist für das Prüfungsverfahren ausgesetzt wird, so dass in der Praxis mehr als 18 bzw. 27 Monate von der Mitteilung an den Steuerpflichtigen über die Einleitung des Verfahrens bis zu dessen Beendigung vergehen können.
Steuerprüfung Spanien im Einzelnen
Der Fristenlauf für das Prüfungsverfahren beginnt an dem Tag, an dem der Steuerpflichtige über den Beginn des Verfahrens benachrichtigt wird und endet mit dem unter gewöhnlichen Umständen zu erwartenden Zeitpunkt der Zustellung des Verwaltungsakts.
Sobald der Steuerprüfer aufgrund seiner Prüfungsfeststellungen von dem Vorliegen aller erforderlichen Unterlagen für die Beurteilung der korrekten steuerlichen Situation oder der Möglichkeit zur Unterbreitung eines Korrekturvorschlags ausgeht, wird der Steuerpflichtige über den Beginn des Anhörungsverfahrens unterrichtet.
Nach Abschluss der Anhörungsphase ist eine Vorlage weiterer Unterlagen bezüglich des betreffenden Sachverhalts nicht mehr möglich, es sei denn, es kann vor Erlass einer Entscheidung noch nachgewiesen werden, dass eine Beibringung vor Abschluss des Verfahrens nicht unmöglich war.
Sodann werden Protokolle seitens des Prüfers oder der Prüferin ausgestellt und unterzeichnet, welche die ermittelten Ergebnisse der Steuerprüfung, bzw. die für korrekt erachtete steuerliche Situation festhalten oder um einen Vorschlag zur Korrektur der steuerlichen Situation darzulegen.
Inhalt der Prüfungsberichte (Artikel 153 LGT – actas de inspección)
Das Protokoll, das die Ergebnisse der Inspektionstätigkeiten dokumentiert, muss mindestens die folgenden Angaben enthalten:
-Ort und Datum der Prüfung.
-Vollständiger Vor- und Nachname oder Firmenname, Steueridentifikationsnummer und Steuerdomizil des Steuerpflichtigen sowie seines Vertreters.
-Die wesentlichen Elemente des Steuertatbestands oder der faktischen Annahme der Steuerpflicht und ihrer Zurechnung zum Steuerpflichtigen sowie die Rechtsgrundlage, auf die sich die Berichtigung (regularización) stützt.
-Gegebenenfalls Regulierung der steuerlichen Situation des Steuerpflichtigen und entsprechender Vergleichsvorschlag.
-Die Zustimmung oder Ablehnung des Steuerpflichtigen zum Berichtigungs- und Vergleichsvorschlag (propuesta de liquidación).
-Verfahrensformalitäten im Anschluss:
-Bei Veranlagungen mit Zustimmung oder Konformität, Darlegung der Rechtsmittel gegen die aus der Veranlagung abgeleiteten Festsetzung mit Nennung des Spruchkörpers, der Frist und der möglichen -Rechtsbehelfe
-Vorliegen oder Nichtvorliegen von Hinweisen auf die Begehung von Steuervergehen.
Dabei können drei verschiedene Konstellationen auftreten, bei welchen entsprechend drei unterschiedliche Sachlagen mit entsprechenden Protokollen in Frage kommen:
Veranlagung mit Zustimmung (Vereinbarung) gem. Art. 155 LGT (Actas con acuerdo):
Dies kommt in drei Fällen in Frage, zum einen, wenn die Anwendung von unbestimmten Rechtsbegriffen präzisiert werden muss, zum zweiten wenn es notwendig ist, den entscheidenden Sachverhalt für die korrekte Anwendung der Vorschrift auf den konkreten Fall zu beurteilen oder zum dritten, wenn es erforderlich ist, Schätzungen, Bewertungen oder Messungen von Daten, Elementen oder Merkmalen für die Steuerschuld vorzunehmen, die nicht mit Sicherheit quantifiziert werden können.
Veranlagung mit Konformität gem. Art. 156 LGT (Actas de conformidad):
Diese werden in solchen Fällen ausgefertigt, in welchen der Steuerpflichtige oder sein Vertreter mit der prüferseitig vorgeschlagenen Berichtigung der steuerlichen Situation einverstanden ist und somit im Wege der Einigung abgeschlossen werden kann. In dem Protokoll werden dem Steuerpflichtigen Nachlässe für den Fall der Zustimmung, mitgeteilt, ebenso wie der Verlust dieser Nachlässe bei fehlender Zustimmung aufgezeigt.
Unterschied:
Während es sich bei den Veranlagungen mit Zustimmung um zweiseitige Rechtsakte handelt, die für beide Parteien verbindlich sind (“transacción” – Einigung), handelt es sich bei der Konformität um einen einseitigen Rechtsakt des Betroffenen, der nur für ihn selbst verbindlich ist (“allanamiento”).
Beides zielt darauf ab, den Rechtsfrieden in unterschiedlichen Fällen zu sichern. Mit der Vereinbarung wird versucht Konflikte zu vermeiden, indem man sich bzgl. Sach- oder Rechtsfragen einigt, bei welchen Unsicherheiten bestehen. Bei der Konformität hingegen wird der Sachverhalt oder die Rechtsfrage einseitig von der Prüfungsbehörde festgestellt, entweder weil sie keine Zweifel an der Feststellung hat oder mglw. trotz Zweifeln nach ihrem Ermessen einseitige Feststellungen trifft. Der Steuerpflichtige hält sich an diese Feststellung, ohne ihren Inhalt zu beeinflussen. Er äußert sich nicht einmal zur Richtigkeit oder Unrichtigkeit der Handlung der Verwaltung, sondern erklärt sich entsprechend im Austausch für den Vorteil geminderter Beträge.
Schritte:
-Unterzeichnung des Prüfungsberichts, in dem der Verpflichtete oder sein Vertreter das Einverständnis mit dessen Inhalt erklärt. Zuvor wird eine Anhörung gewährt (trámite de audiencia).
-Frist von einem Monat ab dem Folgetag. Innerhalb dieser Frist kann die für die Veranlagung zuständige Stelle der betroffenen Partei eine Vereinbarung mit einem der folgenden Inhalte mitteilen:
-Berichtigung von wesentlichen Fehlern.
-Anordnung der Vervollständigung der Akte, mittels entsprechender Maßnahmen.
-Bestätigung der Liquidierung aufgrund des Vorschlags.
-Mitteilung der Auffassung, dass der Vorschlag einen Fehler bei der Beurteilung des Sachverhalts oder eine fehlerhafte Anwendung von Vorschriften enthält, sowie Einräumung einer Frist zur Anhörung, vor der Liquidierung der Steuer.
-Steuerveranlagung (liquidación tributaria). Wird dem Betroffenen innerhalb der vorgenannten Frist kein Vorschlag mitgeteilt, so gilt der im Protokoll enthaltene Veranlagungsvorschlag als erstellt und mitgeteilt. In diesem Fall ist keine ausdrückliche Zustellung erforderlich, vielmehr gilt diese faktisch nach Beendigung der Frist als erfolgt.
-Steuerliche Sanktionen. Sollten aufgrund dieser Veranlagung Sanktionen verhängt werden, so wird eine Kürzung um 30 % vorgenommen.
Im Fall eines mit dem Sachverhalt und den formulierten Berichtigungs- und Veranlagungsvorschlägen nur teilweisen Einverständnisses, bestimmt Artikel 187.2 RGGI 2 die Vorgehensweise.
Fehlende Einigung gem. Art. 157 LGT (Actas de disconformidad):
Diese Situation liegt vor, wenn der Steuerpflichtige oder dessen Vertreter entweder das Protokoll nicht unterzeichnet oder der prüferseitig vorgeschlagenen Korrektur der steuerlichen Situation nicht zustimmt. Gleiches gilt bei Nichterscheinen vor dem spanischen Finanzamt.
Sofern der Steuerpflichtige oder sein Vertreter nicht unterschreibt bzw. nicht zustimmt, wird dies prüferseitig protokolliert. Es ist ein Bericht beizufügen, aus dem hervorgeht, auf welche rechtlichen Gründe sich sein Vorschlag zur Regulierung stützt. Zuvor wird dem Betroffenen eine Anhörung gewährt.
Der Betroffene verfügt über eine Frist von 15 Tagen ab dem Datum des Berichts oder der Zustellung (in Fällen des Nichterscheinens zur Unterzeichnung).
Sodann erfolgt die Veranlagung durch die zuständige Stelle. Nach Eingang des Vortrags oder nach Ablauf der Vortragsfrist erfolgt die entsprechende Festsetzung, die dem Betroffenen ausdrücklich zuzustellen ist.
In solchen Fällen sollte die Prüfungsphase bereits genutzt werden, um die spätere Verteidigung vorzubereiten, da eine falsche Strategie in der Prüfung die spätere Verteidigung im Rechtsmittelverfahren gefährden kann.
Beendigung der Prüfung
Die Steuerprüfung in Spanien endet grundsätzlich durch entsprechende Zustellung, welche nach der Fertigstellung des Abschlussberichts durch die zuständige Finanzbehörde erfolgt.
Nach dieser Zustellung hat die entsprechende Zahlung der Beträge innerhalb der Fristen zur freiwilligen Zahlung zu erfolgen (período voluntario de pago).
In den Fällen des Art. 156 und Art. 157 kommt eine Anfechtung aufgrund der Unterzeichnung des Protokolls durch oder für den Steuerpflichtigen nicht in Betracht. Das entsprechende Protokoll wird sodann von der vorgesetzten Stelle geprüft, um eine Festsetzung zu fertigen (da der Prüfer nur einen Einigungsvorschlag protokolliert). Schlägt diese Stelle innerhalb einer Frist von zehn Tagen keine neuen Maßnahmen oder eine Änderung des Berichts vor, so gilt nach Fristablauf die endgültige Festsetzung als erfolgt und zugestellt. Das Gleiche gilt im Falle von administrativem Schweigen von einem Monat nach der Unterzeichnung des Prüfungsprotokolls.
Bei fehlender Einigung hat der Steuerpflichtige ab dem Datum der Unterzeichnung eine Frist von 15 Tagen, um seinen Vortrag vorzubringen. Die zuständige Stelle muss über diese Beanstandungen vor Ablauf des gesamten Prüfungszeitraums (18 oder 27 Monate ab der Mitteilung über den Beginn der Prüfung) entscheiden.
Wird der Veranlagungsvorschlag des Steuerprüfers bestätigt (was in den meisten Fällen der Fall ist), kann der Betroffene gegen die seitens des Finanzamts vorgenommene Festsetzung entweder mit dem Einspruch gegen den steuerrechtlichen Verwaltungsakt (sog. recurso de reposición) oder der Beschwerde (sog. reclamación económico-administrativa). binnen eines Monats nach Zustellung den Finanzrechtsweg beschreiten. Ansonsten kommt es zur Rechtskraft.
Die Steuer muss unbeschadet dessen innerhalb der gesetzlichen Frist gezahlt werden. Es besteht jedoch die Möglichkeit, die Aussetzung der Zahlung zu beantragen, indem man Sicherheiten stellt wobei in engen Ausnahmefällen sogar auf Sicherheiten verzichtet werden kann.
Anderenfalls wird das Vollstreckungsverfahren eingeleitet und die Zwangsvollstreckung beginnt mit dem Anfallen der entsprechenden Zuschläge.
Steuerprüfung Spanien – Strafen
Als Ergebnis eines Prüfverfahrens kann eine Sanktion ausgesprochen werden, die getrennt und unabhängig von der Steuerfestsetzung behandelt wird.
Wurden die Protokolle wie oben dargelegt im Einvernehmen unterzeichnet, können die Sanktionen angefochten werden. Bei Zustiummung des Steuerpflichtigen zur Sanktion kann dieser in den Genuss von Ermäßigungen von bis zu 58 % kommen. Wurden die Berichte hingegen in Uneinigkeit unterzeichnet, können auch die Sanktionen angefochten werden.
Im Gegensatz zur Steuerquote aus den Protokollen, wird die Aussetzung der Zahlung von Sanktionen, im Falle ihrer Anfechtung automatisch gewährt und erfordert keine Sicherheitsleistung.
In einem folgenden Verwaltungsrechtsstreit verlangen die spanischen Gerichte jedoch regelmäßig die Leistung von Sicherheiten, um der Aussetzung zuzustimmen, so dass der Steuerpflichtige in dieser Phase des Verfahrens die Wahl hat, entweder die Strafe zu zahlen, um den Rechtsbehelf fortzusetzen, oder die Aussetzung der Zahlung zu beantragen und Sicherheiten zu leisten, um die Einleitung des Vollstreckungsverfahrens zu verhindern.
Rechtsbehelf
Der Schriftsatz des Rechtsbehelfs ist zusammen mit den dazugehörigen Unterlagen bei dem zuständigen Verwaltungsgericht seitens eines in Spanien zugelassenen Rechtsanwalts und ggf. eines Prozessagenten einzureichen.
Es ist auch möglich, bei den Kammern der Audiencia Nacional, den Obersten Gerichtshöfen (Tribunales Superiores de Justicia) oder dem Obersten Gerichtshof (Tribunal Supremo) Rechtsmittel einzulegen. In diesen Fällen ist die Anwesenheit eines Anwalts und zusätzlich eines Prozessagenten erforderlich.
Die Staatsanwaltschaft, die Verwaltung der Autonomen Gemeinschaft und die staatliche Verwaltung sind ebenfalls Stellen, bei denen der Rechtsbehelf eingelegt werden kann.
Die Frist für die Einlegung des Rechtsbehelfs beträgt 60 Tage ab dem Tag nach der Zustellung oder Veröffentlichung des angefochtenen Rechtsakts, um den streitigen Verwaltungsrechtsbehelf einzulegen.
Das Gesetz erkennt die Figur des mutmaßlichen Rechtsakts (acto presunto) an, d. h. Situationen, in denen die Verwaltung innerhalb der gesetzlichen Frist keine Entscheidung trifft. In diesen Fällen von “administrativem Schweigen” in Spanien ist ebenso die Klage vorgesehen.
Die Frist beträgt bis zu 6 Monaten ab dem Tag, an dem das Schweigen der Verwaltung begann.
©2022 Verfasser Steuerprüfung Spanien: Frank Müller, Rechtsanwalt und Abogado (Rechtsanwalt Spanien), Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht
