Bewertungsvorschriften Spanien

Der vorliegende Artikel Bewertungsvorschriften Spanien hat zur Absicht die gesetzlichen Grundlagen der Bewertung von Vermögenswerten im Rahmen der Erbschaft und Schenkungsteuer in Spanien aufzuzeigen.

Bewertungsvorschriften Spanien – Aktien und Anteile

Die Bewertung von Aktien und Anteilen an nicht börsennotierten Unternehmen für Zwecke der Erbschafts- und Schenkungsteuer sowie auch der Einkommensteuer erfolgt auf der Grundlage ihres tatsächlichen Werts, d. h. ihres Marktwerts.

Nach der Rechtsprechung kann der Marktwert als der Preis definiert werden, den ein unabhängiger Käufer unter normalen Marktbedingungen zu zahlen bereit wäre.

Dieser Wert muss unabhängig von den Umständen objektiv berechnet werden, wobei eine der möglichen Berechnungsarten diejenige ist, die in Artikel 16 des Vermögensteuergesetzes (Gesetz 19/1991 vom 6. Juni 1991 über die Vermögensteuer, Impuesto de Patrimonio, IP) bestimmt ist. Danach basiert die Bewertung von Aktien und Beteiligungen an nicht börsennotierten Unternehmen auf dem theoretischen Wert, der sich aus der letzten genehmigten Bilanz ergibt, sofern diese von einem Wirtschaftsprüfer geprüft wurde und der Prüfungsbericht positiv ist. Der Wert bestimmt sich dabei aus dem des Kapitals zzgl. der Rücklagen.

In der Lehre ist diese Bewertungsmethode allerdings umstritten und zahlreiche Urteile schließen die Anwendung der Bewertungsregeln der Vermögensteuer für die Zwecke der Bewertung der Erbschafts- und Schenkungssteuer im Falle des Vorliegens eines Gutachtens aus.

In diesem Zusammenhang stellte der spanische Oberste Gerichtshof mit Aktenzeichen 1245/2017 vom 12. Juli 2017 fest, dass die Anwendung dieser Bewertungsmethode für die Steuerverwaltung im Rahmen der Erbschafts- und Schenkungssteuer nicht zwingend ist, da das Steuergesetz keine spezifischen Bewertungsregeln für nicht gehandelte Aktien und Beteiligungen vorsieht.

Damit stand den Steuerbehörden frei, ob sie bei der Bewertung von Aktien und Beteiligungen an nicht börsennotierten Unternehmen für Zwecke der Erbschafts- und Schenkungssteuer die vermögenssteuerlichen Bewertungsvorschriften anwenden oder nicht.

Falls die Bilanz nicht geprüft wurde oder der Prüfbericht nicht positiv ausfällt, erfolgt die Bewertung mit dem höchsten der drei folgenden Werte:

dem Nennwert, dem theoretischen Wert, der sich aus der letzten genehmigten Bilanz ergibt, oder dem Wert, der sich aus der Kapitalisierung des durchschnittlichen Gewinns der drei vor dem Zeitpunkt der Steuerentstehung abgeschlossenen Geschäftsjahre zum Satz von 20 % ergibt; die Summe ist dabei mit dem Faktor 5 zu multiplizieren..

Für den letztgenannten Zweck werden die ausgeschütteten Dividenden und die Zuweisungen zu den Rücklagen, mit Ausnahme derjenigen zur Bereinigung oder Neubewertung der Bilanzen, als Gewinne berücksichtigt (Art. 16 VermögensteuerG).

Bewertungsvorschriften Spanien – Bemessungsgrundlage

Für die Steuerbemessungsgrundlage der Erbschaft- und Schenkungsteuer bestimmt der neu geregelte Art. 9 des spanischen Erbschafts- und Schenkungsteuergesetzes nunmehr, dass Steuerbemessungsgrundlage der Nettowert der erworbenen Vermögenswerte und Rechte ist, d.h. deren tatsächlicher Wert abzüglich aller abzugsfähigen Kosten und Schulden.

Art. 20.2. c) des Erbschafts- und Schenkungsteuergesetzes wiederum sieht die Anwendung einer staatlichen Ermäßigung von 95 % auf den Wert von Anteilen an Unternehmen vor, für welche die Befreiung von der Vermögensteuer gilt, sofern der Erwerb für die nächsten zehn Jahre im Nachlass des Erwerbers verbleibt.
Darüber hinaus ermöglichen die Regelungen verschiedener autonomen Gemeinschaften weitere Steuererleichterungen indem sie den Prozentsatz der Ermäßigung noch erhöhen oder die Haltedauer verringern.

Daher ist die Anwendung der Ermäßigung der Erbschaftsteuer für den Erwerb von Geschäftsanteilen an die Erfüllung der Voraussetzungen für die Befreiung dieser Anteile von der Vermögensteuer geknüpft, so dass die Kriterien der Vermögensteuer (Art. 13 bis 16 des Vermögensteuergesetzes) auch für die Berechnung des Wertes dieser Anteile angewandt werden müssen.

Was die Anwendung der Ermäßigung für den Erwerb von Todes wegen betrifft, so mag dies offensichtlich erscheinen, ist aber nur dann anwendbar, wenn diese Anteile Teil des Nachlasses sind und ihr Wert daher in die Erbschaftssteuer einfließt, und sie ist gemäß der Rechtsprechung nicht anwendbar, wenn diese dem überlebenden Ehegatten als Teil des gemeinschaftlichen Vermögens zugeteilt werden.

Voraussetzung für die Anwendung der Ermäßigung nach Art. 20.2.c) des Erbschafts- und Schenkungsteuergesetzes ist:

dass die Anteile von der Vermögensteuer befreit sind (Art. 4.8 des Vermögensteuergesetzes). Die Voraussetzungen für eine Befreiung wiederum sind:

dass die von der Gesellschaft oder Körperschaft ausgeübte Tätigkeit die Haupteinkommensquelle des Erblassers darstellt

dass der Erblasser eine direkte Beteiligung von mindestens 5 % an dem Unternehmen oder 20 % gemeinsam mit dem Ehepartner, den Verwandten in aufsteigender oder absteigender Linie oder den Verwandten in gerader Linie bis zum zweiten Grad, hält

dass der Erblasser in dem Unternehmen regelmäßig, persönlich und unmittelbar Führungsaufgaben wahrgenommen hat und dafür eine Vergütung erhielt, die mehr als die Hälfte seines Nettoeinkommens aus Arbeit und Geschäftstätigkeit ausmachte.

Wenn der Verstorbene an mehreren Unternehmen beteiligt war, werden bei der Berechnung, dass die Vergütung mehr als die Hälfte des Nettoeinkommens aus Arbeit und Geschäftstätigkeit ausmacht, die Einkünfte aus den übrigen Unternehmen, die aufgrund der Erfüllung der Voraussetzungen vom Vermögen befreit sind, nicht berücksichtigt.

Wenn die Beteiligung an dem Unternehmen gemeinsam mit einer oder mehreren Personen der Verwandtschaftsgruppe (Ehepartner, Verwandte in aufsteigender oder absteigender Linie oder Verwandte in gerader Linie bis zum zweiten Grad) gehalten wird, müssen die Verwaltungsfunktionen und die Vergütung dafür von mindestens einer der Personen der genannten Verwandtschaftsgruppe wahrgenommen werden, unbeschadet der Tatsache, dass alle Mitglieder der Gruppe Anspruch auf Befreiung von der Vermögensteuer haben.

dass das Unternehmen eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, ohne dass sein Geschäftszweck im bloßen Halten von Vermögenswerten oder in der Verwaltung von beweglichem oder unbeweglichem Vermögen besteht.

dass in den zehn auf den Tod des Verstorbenen nicht veräußert wird. Dieses Erfordernis verlangt nur die Erhaltung des Wertes des Erworbenen, nicht aber des erworbenen Vermögens als Solchem. Es können also Anteile veräußert und der gleiche Betrag reinvestiert werden.

Bewertungsvorschriften Spanien – Immobilie

Mit dem am 10. Juli 2021 veröffentlichten Gesetz 11/2021 über Maßnahmen zur Verhinderung und Bekämpfung von Steuerhinterziehung (Ley de Medidas de Prevención y Lucha contra el Fraude Fiscal), wurde Art. 9 des spanischen ErbStG geändert. Nach dessen Abs. 3 ist bei Grundstücken nun der Wert des Grundstücks der im Katastergesetz (Ley del Catastro Inmobiliario) genannte Referenzwert (“valor de referencia”) zum Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs anzusetzen.
Ist der von den Beteiligten angegebene Wert des Grundstücks tatsächlich allerdings höher als der Referenzwert, so wird dieser als Steuerbemessungsgrundlage herangezogen.

Es ist zu unterscheiden in Zweitwohnsitze oder Ferienimmobilien und Immobilien die den gewöhnlichen Wohnsitz darstellen.

Bei Immobilien, welche nicht Erstwohnsitz sind, ist es regelmäßig bei fehlender Verkaufsabsicht von Vorteil, diese im Rahmen der Erbschaftsteuer infolge der Progression der Steuersätze so niedrig als möglich zu bewerten. Denn je höher der Wert des Nachlasses desto höher ist der Steuersatz.

Um nun einerseits den niedrigsten zulässigen Wert anzusetzen, aber andererseits keine Prüfung seitens des spanischen Finanzamts zu riskieren, sollte grds. vom gemäß Vermögensteuergrundsätzen (Art. 10 IP) berechneten Wert ausgegangen werden.

Bei bestehender Verkaufsabsicht empfiehlt es sich den Marktwert anzusetzen, um einen geringeren Gewinn oder sogar einen Verlust im Rahmen der Einkommensteuer zu erzielen. Dies kann jedoch zur Überprüfung durch die lokalen Finanzämter der Gebietsautonomie der Belegenheit der Immobilie führen

Im Falle, dass die Bestimmungen der Gebietsautonomie steuerliche Vorteile einräumen, empfiehlt es sich ggf. einen möglichst hohen Wert anzusetzen, ohne dabei den Marktwert zu überschreiten. Dieser höhere Wert führt in solchen Fällen infolge dieser Steuervorteile kaum zu einer höheren Erbschaftsteuer, allerdings bei einem späteren Verkauf der Immobilie dazu, dass der zu versteuernde Gewinn im Rahmen einer späteren Veräußerung dann geringer wäre.

Bei Immobilien welche den gewöhnlichen Wohnsitz darstellen führt ein höherer Wert in der Regel nicht zu einer unverhältnismäßigen Erhöhung der Erbschaftssteuer, da 95 % des Wertes eines solchen gewöhnlichen Wohnsitzes Freibeträgen unterliegen, wenn ein Erwerb von Verwandten in aufsteigender oder absteigender Linie und dem Ehegatten bis zu einer Grenze von 122.606,47 Euro vorliegt. Auch insoweit sind die Regelungen der Gebietsautonomie der Belegenheit zu beachten. Wenn ein Erbe also nach der Haltefrist die Immobilie verkaufen will, kann der erzielte steuerliche Gewinn geringer ausfallen oder einen Verlust darstellen, da der in der Erbschaftssteuer angegebene Wert zur Berechnung der Einkommensteuer herangezogen wird. Im Falle sehr hochwertiger Immobilien und Einzelerben können die Freibeträge überschritten werden und es sollte eine Abwägung mit den Folgen in der Einkommensteuer vorgenommen werden.

Bewertungsvorschriften Spanien – Der Kataster-Referenzwert

„Artikel 9 Erbschaftsteuergesetz Spanien – Steuerbemessungsgrundlage.

(1) Die Bemessungsgrundlage der Steuer wird wie folgt festgelegt:

(a) Bei Übertragungen “von Todes wegen” der Nettowert des Einzelerwerbs jedes Rechtsnachfolgers, d. h. der Wert der Vermögenswerte und Rechte abzüglich der abzugsfähigen Lasten und Schulden.

(b) bei Schenkungen und anderen vergleichbaren, lukrativen Übertragungen “unter Lebenden” der Nettowert der erworbenen Vermögensgegenstände und Rechte, d. h. der Wert der Vermögensgegenstände und Rechte abzüglich der abzugsfähigen Lasten und Schulden.

(c) im Falle von Lebensversicherungen die Beträge, die der Begünstigte erhalten hat. Die aus der Lebensversicherung erhaltenen Beträge werden mit den übrigen Vermögenswerten und Rechten, die den Erbteil des Begünstigten ausmachen, zusammengerechnet, wenn der Verstorbene gleichzeitig Vertragspartner der Einzelversicherung oder Versicherter in der Gruppenversicherung ist.

2. Für die Zwecke dieser Steuer gilt, sofern nicht eine der in den folgenden Abschnitten dieses Artikels oder in den folgenden Artikeln enthaltenen Vorschriften anwendbar ist, als Wert der Wirtschaftsgüter und Rechte ihr Marktwert. Ist der von den Beteiligten angegebene Wert jedoch höher als der Marktwert, so wird dieser Betrag als Steuerbemessungsgrundlage herangezogen.

Als Marktwert gilt der wahrscheinlichste Preis, zu dem ein unbelasteter Vermögenswert zwischen unabhängigen Parteien verkauft werden könnte.

3. Bei Grundstücken ist der Wert des Grundstücks der in der Katasterordnung vorgesehene Referenzwert (“valor de referencia catastral”) zum Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs.

Ist der von den Beteiligten angegebene Wert des Grundstücks jedoch höher als der Referenzwert, so wird der Referenzwert als Steuerbemessungsgrundlage herangezogen.

Gibt es keinen Referenzwert oder kann dieser nicht von der Generaldirektion für Katasterwesen bescheinigt werden, so ist die Steuerbemessungsgrundlage unbeschadet der administrativen Überprüfung der höhere der folgenden Werte: der von den Beteiligten angegebene Wert oder der Marktwert.

4. Der Referenzwert kann nur angefochten werden, wenn gegen die ggf. von der Steuerverwaltung vorgenommene Liquidierung Einspruch eingelegt wird oder im Falle des Antrags auf Berichtigung der Selbstveranlagung gemäß den im Gesetz 58/2003 vom 17. Dezember, Allgemeines spanisches Steuergesetz, (“Ley General Tributaria”) geregelten Verfahrens.

Sind die Steuerpflichtigen der Ansicht, dass die Festsetzung des Referenzwerts ihre berechtigten Interessen verletzt hat, können sie eine Berichtigung der Selbstveranlagung beantragen, indem sie den besagten Referenzwert anfechten.

5. Wenn Steuerpflichtige eine Berichtigung der Selbstveranlagung beantragen, weil sie der Meinung sind, dass die Festsetzung des Referenzwerts ihre berechtigten Interessen beeinträchtigt, oder wenn sie einen Einspruch zur Überprüfung der gegebenenfalls vorgenommenen Veranlagung einlegen und den besagten Referenzwert anfechten, trifft die Steuerverwaltung eine Entscheidung, nachdem die Generaldirektion für Katasterwesen einen verbindlichen und verbindlichen Bericht erstellt hat, der den besagten Wert unter Berücksichtigung der vorgelegten Unterlagen bestätigt oder korrigiert.

Die Generaldirektion des Katasteramtes erstellt einen verbindlichen Bericht, in dem der Referenzwert bestätigt oder berichtigt wird, wenn die für die Anwendung der Steuern zuständige Steuerverwaltung dies aufgrund der von den Steuerpflichtigen vorgelegten Behauptungen und Beweise verlangt.

Sie erstellt auch einen obligatorischen Bericht, in dem der Referenzwert korrigiert oder bestätigt wird, wenn die für den Steuervollzug zuständige Steuerverwaltung dies aufgrund der Einreichung von wirtschaftlich-administrativen Reklamationen verlangt.

In den von der Generaldirektion der Kataster herausgegebenen Berichten wird der ratifizierte oder korrigierte Referenzwert unter Angabe des Beschlusses, aus dem er sich ableitet, sowie der in diesem Beschluss genehmigten Durchschnittswertmodule, Reduktionsfaktoren und anderen für seine Bestimmung erforderlichen Elemente begründet.“

Zu beachten ist, dass es sich bei diesem „Referenzwert“  nicht um den Katasterwert handelt.

Der neue Referenzwert wird von der Generaldirektion für Katasterwesen festgelegt und basiert auf der Analyse und Berechnung der Preise von Immobilienübertragungen, die vor Notaren und in Abhängigkeit von den Katastermerkmalen jeder Immobilie vorgenommen werden. Dieser Wert wird Jahr für Jahr und gleichzeitig in allen Gemeinden ermittelt.

Der Referenzwert eines Grundstücks ist eines der wirtschaftlichen Merkmale seiner katastertechnischen Beschreibung. Er  darf nicht höher sein als der Marktwert. Zu diesem Zweck wird bei seiner Ermittlung ein Kürzungsfaktor (“factor de minoración“) von 0,9 sowohl für städtische wie auch ländliche Grundstücke angewandt (Orden HFP/1104/2021, de 7 de octubre).

Die individualisierten Referenzwerte stehen ab 2022 in der elektronischen Zentrale des Katasters (“Sede Electrónica del Catastro” (www.sedecatastro.gob.es) zur Verfügung, sobald das Verfahren zu ihrer Bestimmung gemäß den Bestimmungen der dritten Schlussbestimmung des revidierten Textes des Gesetzes über das Liegenschaftskataster abgeschlossen ist.
Dort können die Eigentümer der Grundstücke auch erfahren, welche Elemente bei der individuellen Bestimmung des Referenzwerts für ihre Grundstücke angewandt worden sind.

Der Katasterwert hingegen wird auf der Grundlage von Werten der entsprechenden Gemeinden berechnet und berücksichtigt in der Regel die Lage der Immobilie, die Lage innerhalb der Stadt, das Alter, die Qualität der Konstruktion, Reformen oder Renovierungen des Gebäudes oder den Erhaltungszustand. Dieser Wert wird durch das Haushaltsgesetz aktualisiert, allerdings nicht gleichzeitig oder einheitlich für alle Gemeinden.

Bewertungsvorschriften Spanien – Auswirkungen des neuen Referenzwerts

In beiden Fällen handelt es sich um objektive Werte, d. h. sowohl der Referenzwert als auch der Katasterwert bewerten bei städtischen Grundstücken Wohnungen im selben Gebäude mit derselben Fläche auf dieselbe Weise, auch wenn eine renoviert ist und die andere nicht.
Es werden also im Rahmen der Bewertungsvorschriften Spanien weder beim Kataster- noch beim Referenzwert die besonderen Umstände der einzelnen Immobilien berücksichtigt.

Der Referenzwert wirkt sich in keiner Weise auf den aktuellen Katasterwert aus und hat keine Auswirkungen auf die Grundsteuer (“Impuesto sobre Bienes Inmuebles, IBI”) oder andere spanische Steuern, die den Katasterwert als Bemessungsgrundlage haben.

Neben seiner beschreibenden Funktion dient der Referenzwert als Mindestbemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer (“Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales”, ITP) und die Stempelsteuer (“Actos Jurídicos Documentados”, AJD) sowie die Erbschaft- und Schenkungsteuer (“Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”, ISD).

Wenn der Referenzwert die Steuerbemessungsgrundlage für die Steuer auf den Erwerb einer Immobilie war, wird er bei der Anwendung der Regel zur Bestimmung der Bemessungsgrundlage für die Vermögensteuer, der er unterliegen kann, berücksichtigt. Daher kann sich der Referenzwert nur auf die Vermögenssteuer für solche Immobilien auswirken, die ab dem 1. Januar 2022 erworben werden, keinesfalls aber für bereits bestehendes Vorvermögen (“patrimonio preexistente”).

Bewertungsvorschriften Spanien – Steuerprüfung

„Artikel 18: Allgemeine Vorschriften.

1. Die Verwaltung kann den Wert des übertragenen Vermögens und der übertragenen Rechte mit den in Artikel 57 des Allgemeinen Steuergesetzes vorgesehenen Mitteln nachprüfen, es sei denn, dass bei unbeweglichem Vermögen gemäß den Bestimmungen des Artikel 9 dieses Gesetzes die Steuerbemessungsgrundlage der Referenzwert oder der angegebene höhere Wert ist.
2. Die Beteiligten müssen in der Erklärung, die sie gemäß Artikel 31 abzugeben haben, den Wert angeben, den sie jedem der in der Steuererklärung aufgeführten Vermögenswerte und Rechte beimessen. Dieser Wert hat Vorrang vor dem festgestellten Wert, wenn er höher ist.

Wurde der im vorstehenden Absatz genannte Wert nicht mitgeteilt, so wird eine Frist von zehn Tagen eingeräumt, um das Versäumnis nachzuholen.

3. Ist der auf diese Weise ermittelte neue Wert höher als der Wert, der sich aus der Anwendung der entsprechenden Vermögenssteuerregelung ergibt, so wirkt er sich auf die vom Erwerber für das laufende und die folgenden Jahre zu leistenden Abrechnungen für die genannte Steuer aus.
4. Auf den Teil der Steuerschuld, der dem bei der Überprüfung ermittelten höheren Wert als dem erklärten Wert entspricht, wird keine Strafe angewandt, wenn der Steuerpflichtige in seiner Steuererklärung die in der Nettovermögenssteuer festgelegten Bewertungsregeln eingehalten hat.“

Fazit Bewertungsvorschriften Spanien:

Die Anwendung der Ermäßigung für den Erwerb von Gesellschaftsanteilen oder Beteiligungen von Todes wegen hat zur Voraussetzung, dass die Bedingung der Befreiung von der Vermögensteuer erfüllt ist und der Wert des Erwerbs über einen bestimmten Zeitraum erhalten bleibt. Der Prozentsatz der Reduktion und die Haltezeit betragen 95 % bzw. 10 Jahre, wobei einige Gebietsautonomien hier weitere Vergünstigungen ermöglichen.

Bei Immobilien ist nunmehr der so genannte Referenzwert zum Zeitpunkt der Entstehung des Steueranspruchs maßgebend.

Allerdings wurde noch nicht für alle Immobilien ein Referenzwert festgelegt. Liegt kein Referenzwert vor oder kann dieser nicht von der Generaldirektion für Katasterwesen bescheinigt werden, so ist als Steuerbemessungsgrundlage, unbeschadet einer behördlichen Überprüfung, der höhere der folgenden Werte anzusetzen: der von den Beteiligten angegebene Wert oder der Marktwert.
Bei einer Überprüfung können für den Mindestwert die Vorschriften der einzelnen autonomen Gemeinschaften für die Zwecke des von der Verwaltung überprüften Mindestwerts (“valor mínimo comprobado por la administración”) herangezogen werden. Zu beachten ist, dass diese von Gebietsautonomie zu Gebietsautonomie auf unterschiedliche Weise bestimmt werden.

Nach Artikel 18 Abs. 1 des ErbStG erfolgt bei Angabe des Referenzwertes keine Überprüfung nach Artikel 57 des Allgemeinen Steuergesetzes.

©2021 Verfasser Bewertungsvorschriften Spanien: Frank Müller, Rechtsanwalt und Abogado (Rechtsanwalt Spanien), Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht