Der Beitrag Konsignation Spanien vergleicht die Bestimmungen für Versender und Empfänger aus spanischer Sicht, zeigt die deutschen Regelungen auf und nimmt zur Frage einer möglichen steuerlichen Verpflichtung in Spanien sowie zum Inhalt des Konsignationsregisters Stellung.
I. Vergleich der Bestimmungen zur Konsignation in Spanien für Versender und Empfänger. Im Rahmen der Darstellung wird auch jeweils auf das Vorgehen des ausländischen Lieferanten Bezug genommen.
A Allgemeines
Das Königliche Gesetzesdekret 3/2020 vom 4. Februar, über dringende Maßnahmen, mit denen verschiedene Richtlinien der Europäischen Union im spanischen Rechtssystem im Bereich des öffentlichen Beschaffungswesens in bestimmten Sektoren; der Privatversicherungen; der Pläne und Fonds der Rentenversicherung; im Steuerbereich und bei Steuerstreitigkeiten aufgenommen werden, ändert mit Wirkung vom 1. März 2020 das Gesetz 37/1992 vom 28. Dezember über die Mehrwertsteuer (LIVA) und nimmt die harmonisierten Besteuerungsregeln für sogenannte Konsignationsverkäufe von Waren in das spanische Recht auf.
Konsignationsverkäufe von Waren sind Vereinbarungen zwischen Unternehmern oder Freiberuflern für den grenzüberschreitenden Warenverkauf, bei denen ein Unternehmer (Lieferant) Waren von einem EU-Mitgliedstaat in einen anderen versendet, um diese im Bestimmungsmitgliedstaat für einen anderen Unternehmer oder Freiberufler (Kunde, im Folgenden Kunde oder Unternehmer) bereitzustellen, der diese nach ihrer Ankunft zu einem späteren Zeitpunkt erwerben kann.
Bis zum 1. März 2020 führte diese Transaktion zu einer Warenverlagerung oder einem der innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellten Vorgang im Abgangsmitgliedstaat der Waren und zu einem dem innergemeinschaftlichen Erwerb gleichgestellten Vorgang im Ankunftsmitgliedstaat der Waren, die in beiden Fällen vom Lieferanten durchgeführt wurden.
Später, wenn der Kunde die Waren erwarb, führte der Lieferant eine inländische Lieferung im Ankunftsmitgliedstaat durch, bei der das reverse-charge System vom Kunden angewendet wurde.
Seit dem 1. März 2020 sieht die neue Regelung vor, dass Lieferungen von Waren im Rahmen eines Konsignationsverkaufs zu einer einzigen Transaktion führen: einer innergemeinschaftlichen Warenlieferung, die im Abgangsmitgliedstaat steuerfrei ist, durchgeführt vom Lieferanten, und einem innergemeinschaftlichen Erwerb im Ankunftsmitgliedstaat, durchgeführt vom Kunden, wenn er die Waren aus dem Lager entnimmt.
Dieses vereinfachte Verfahren wird allerdings nur angewendet, wenn die Waren innerhalb eines Jahres nach ihrer Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat vom Kunden erworben werden. Zu diesem Zweck gilt das Erwerbsdatum als maßgeblich für den Zeitpunkt des Steueranfalls der jeweiligen innergemeinschaftlichen Transaktionen.
Ebenso können Unternehmer wählen, die Vereinfachungsregelung nicht in Anspruch zu nehmen, indem sie die Bedingungen für deren Anwendung nicht erfüllen, so dass in dem Fall das bis zum 1. März 2020 geltende allgemeine Verfahren Anwendung findet.
Nachfolgend werden die Warenverlagerungen im Rahmen von Konsignationsverkäufen und die nachfolgenden Transaktionen analysiert, sowohl im Fall, dass die Waren vom spanischen Gebiet aus in einen anderen Mitgliedstaat verlagert werden, als auch im umgekehrten Fall, in dem die Waren von einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien verbracht werden.
B) Konzept des Konsignationsverkaufs von Waren
Ein Konsignationsverkauf liegt unter folgenden Voraussetzungen vor:
- Die Waren werden von einem Verkäufer in einen anderen EU-Mitgliedstaat zu dem Zweck transportiert oder versendet, um dort zu einem der Ankunft nachfolgenden Moment von einem anderen Unternehmer oder Freiberufler, der durch eine vorherige Vereinbarung zwischen den beiden Parteien dazu befugt ist, erworben zu werden.
- Der Verkäufer verfügt weder über den Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine Betriebsstätte im Ankunftsmitgliedstaat der Waren.
- Der Unternehmer oder Freiberufler, der die Waren erwerben wird, ist im Ankunftsmitgliedstaat der Waren für die Mehrwertsteuer registriert, und diese Steueridentifikationsnummer sowie sein vollständiger Name, die Firma oder die vollständige Unternehmensbezeichnung sind dem Verkäufer zum Zeitpunkt des Versands oder Beginns des Transports bekannt.
- Der Verkäufer hat den Versand dieser Waren sowohl im Registerbuch bestimmter innergemeinschaftlicher Transaktionen als auch in der zusammenfassenden Meldung innergemeinschaftlicher Transaktionen (Formular 349 in Spanien) aufgenommen.
Der Transfer von Waren aus dem spanischen Gebiet in einen anderen EU-Mitgliedstaat im Rahmen eines Konsignationsverkaufs, der die oben genannten Voraussetzungen erfüllt, wird nicht als eine der Lieferung gleichgestellte Transaktion angesehen und unterliegt daher nicht der Steuer.
Hinsichtlich des Transfers von Waren aus einem anderen Mitgliedstaat nach Spanien im Rahmen eines Konsignationsverkaufs, der die oben genannten Voraussetzungen erfüllt, werden diese nicht als eine der innergemeinschaftlichen Erwerb gleichgestellte Transaktion angesehen und unterliegen daher nicht der Steuer.
C) Nachfolgende Transaktionen
Verkauf an den Unternehmer, der berechtigt ist, die Waren gemäß der Vereinbarung zu erwerben
Wenn der Unternehmer, der im vorherigen Absatz Buchstabe c) „B) Begriff der Konsignationsvereinbarung“ erwähnt wurde (im Folgenden als ursprünglicher Empfänger bezeichnet), innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung die Verfügungsgewalt über die Waren erlangt, gilt in Spanien eine Warenlieferung als erbracht, auf die die im Artikel 25 des spanischen UStG (LIVA) vorgesehene Steuerbefreiung anwendbar ist.
Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Verkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat zur Konsignation nach Spanien verbracht werden, gilt eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn der Unternehmer, der im vorherigen Absatz Buchstabe c) „B) Begriff der Konsignationsvereinbarung“ erwähnt wurde, innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Steueranwendungsgebiet die Verfügungsgewalt über die Waren erlangt.
Ablauf der Zwölfmonatsfrist ohne Erwerb der Waren durch den ursprünglichen Empfänger oder dessen Ersatz
Falls innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Verkaufsvereinbarung die Waren weder vom ursprünglichen Empfänger noch von einem diesen ersetzenden Empfänger erworben, noch in das Steueranwendungsgebiet zurückgeführt werden, gilt eine Transaktion, die einer entgeltlichen Warenlieferung im Steueranwendungsgebiet entspricht, als erfolgt.
Andererseits gilt im Falle von Waren, die im Rahmen einer Verkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat zur Konsignation nach Spanien verbracht werden, eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft in Spanien weder vom ursprünglichen Empfänger noch vom Ersatzempfänger erworben, noch in diesen Mitgliedstaat zurückgeführt werden.
Versand der Waren in ein anderes Land
Dieser Abschnitt umfasst sowohl die Rücksendung der Waren in den Staat, aus dem sie ursprünglich transferiert wurden, als auch den Versand in andere Mitgliedstaaten oder außerhalb der EU.
Bezüglich der Rücksendungen gilt, dass eine Transaktion, die einer entgeltlichen Warenlieferung entspricht, nicht als erfolgt gilt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung nach Spanien zurückgeführt werden, immer unter der Voraussetzung, dass die Rücksendung im Registerbuch bestimmter innergemeinschaftlicher Transaktionen eingetragen und in die zusammenfassende Meldung der innergemeinschaftlichen Transaktionen aufgenommen wird.
Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Verkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat zur Konsignation nach Spanien verbracht werden und diese innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft in Spanien in diesen Mitgliedstaat zurückgeführt werden, gilt kein innergemeinschaftlicher Warenerwerb als erfolgt.
Im Falle von Versendungen in andere Mitgliedstaaten oder außerhalb der EU und die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung in ein anderes Land außerhalb Spaniens versandt werden, gilt die einer entgeltlichen Warenlieferung entsprechende Transaktion als erfolgt.
Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Verkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat zur Konsignation nach Spanien verbracht werden, gilt eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft im Steueranwendungsgebiet in ein anderes Land außerhalb dieses Mitgliedstaats versandt werden.
Zerstörung, Verlust oder Diebstahl
Sofern innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft der Waren im Bestimmungsmitgliedstaat im Rahmen einer Konsignationsverkaufsvereinbarung die Waren zerstört, verloren gehen oder gestohlen werden, gilt eine Transaktion, die einer entgeltlichen Warenlieferung in Spanien entspricht, als erfolgt.
Im Falle von Waren, die im Rahmen einer Verkaufsvereinbarung von einem anderen Mitgliedstaat zur Konsignation nach Spanien verbracht werden, gilt eine innergemeinschaftliche Warenerwerbung als erfolgt, wenn die Waren innerhalb von zwölf Monaten nach Ankunft in Spanien zerstört, verloren gehen oder gestohlen werden.
D) Registrierung
Im Abschnitt „B) Begriff der Vereinbarung zum Verkauf von Waren in Konsignation“ wird bei der Aufzählung der Voraussetzungen, die für die Anwendung der neuen Vorschriften auf die Übertragung von Waren im Rahmen von Konsignationsverkaufsabkommen erfüllt sein müssen, die Eintragung in das Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge erwähnt.
Dies ist eine wesentliche Voraussetzung für die Betrachtung der Übertragung von Waren in einen anderen Mitgliedstaat und deren anschließende innergemeinschaftliche Lieferung als einen einzigen Vorgang.
Aus Sicht des (spanischen) Verkäufers müssen im Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge folgende Daten eingetragen werden:
- Der Mitgliedstaat, aus dem die Waren transportiert wurden, und das Versanddatum.
- Die Identifikationsnummer zu Umsatzsteuerzwecken des Unternehmers, dem die Waren versandt werden, vergeben durch den Mitgliedstaat, in den die Waren transportiert werden.
- Der Mitgliedstaat, in den die Waren transportiert werden, die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Lagerhalters der Waren, falls dieser vom Empfänger abweicht, die Adresse des Lagers und das Ankunftsdatum im Lager.
- Der Wert, die Beschreibung und die Menge der im Lager angekommenen Waren.
- Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers, der ggf. den ursprünglichen Empfänger der Waren ersetzt, und das Datum des Ersatzes.
- Beschreibung, Bemessungsgrundlage, Menge und Stückpreis der gelieferten Waren, Lieferdatum und Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des erwerbenden Unternehmers.
- Beschreibung, Bemessungsgrundlage, Menge und Stückpreis der Waren, deren Bewegung ggf. aufgrund des Nichteinhaltens der Konsignationsverkaufsanforderungen zu einer Übertragung führt, das Datum des Eintritts der Umstände und der Grund.
- Beschreibung, Menge und Wert der gegebenenfalls zurückgesandten Waren und das Rücksendedatum.
Der Unternehmer, für den die Waren bestimmt sind, oder dessen Ersatz muss in jedem Fall folgende Daten angeben:
- Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Verkäufers.
- Die Beschreibung und Menge der versandten Waren, die ihm zur Verfügung gestellt werden.
- Beschreibung, Bemessungsgrundlage, Menge und Stückpreis der erworbenen Waren und das Datum des innergemeinschaftlichen Erwerbs.
Falls der Unternehmer der Lagerhalter der Waren ist, muss er außerdem folgendes registrieren:
- Das Ankunftsdatum der Waren im Lager.
- Beschreibung, Menge und Wert der Waren, die vom Verkäufer aus dem Lager entfernt werden und ihm nicht mehr zur Verfügung stehen, sowie das Datum der Entfernung.
- Beschreibung, Menge und Wert der im Lager zerstörten oder verschwundenen Waren und das Datum, an dem dieser Umstand eintritt oder festgestellt wird.
Für Unternehmer, die das spanische System der „Sofortigen Bereitstellung von Informationen“ (SII) anwenden, gilt die Verpflichtung, Konsignationsverkäufe im Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge über das elektronische Hauptquartier der AEAT zu registrieren, ab 1. Januar 2021 ebenso.
E) Zusammenfassende Meldung von innergemeinschaftlichen Umsätzen
Seit dem 1. März 2020 müssen Unternehmer die Waren im Rahmen von Konsignationsvereinbarungen in einen anderen Mitgliedstaat versenden, die folgenden Angaben in der zusammenfassenden Meldung über innergemeinschaftliche Lieferungen (Formular 349) machen:
- Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers, an den die Waren geliefert werden, sowie den geschätzten anfänglichen Wert der Waren im Meldezeitraum des Versanddatums.
- Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers, der den ursprünglichen Empfänger der Waren ggf. ersetzt, im Meldezeitraum, in dem der Ersatz im Registerbuch für bestimmte innergemeinschaftliche Vorgänge eingetragen wurde.
- Die Rücksendungen von Waren aus einem anderen Mitgliedstaat, in den sie zuvor im Rahmen von Konsignationsvereinbarungen versandt wurden.
II. Deutsche Umsetzung der EU-Richtlinie
Die Umsetzung der o. g. EU-Richtlinie in das deutsche Umsatzsteuergesetz erfolgte durch das „Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften“.
In dem ab 2020 gültigen § 6b UStG ist die Konsignationslagerregelung definiert.
Die Anwendung der Vereinfachungsregelung für Konsignationslager setzt u.a. das Führen eines Konsignationsregisters sowohl durch den Lieferanten als auch den Abnehmer voraus.
So sind gemäß den Anwendungsvoraussetzungen für die Konsignationslagerregelung gem. Art 1a UStG sowohl der Lieferant als auch der Erwerber verpflichtet, ein Register gem Art 54a VO (EU) 282/2011 idF VO (EU) 2018/1912 zu führen, in dem die Warenbewegungen des Konsignationslagers auf die Weise dokumentiert werden, das den Steuerbehörden eine Überprüfung der korrekten Anwendung der Vereinfachungsregelung ermöglicht.
Die Richtlinie RL 2006/112/EG Artikel 243 i.d.F. 03.06.2022 bestimmt insoweit
Titel XI: Pflichten der steuerpflichtigen und bestimmter nichtsteuerpflichtiger Personen
Kapitel 4: Aufzeichnungen
Abschnitt 2: Allgemeine Pflichten
Artikel 243
„……………
(3) Jeder Steuerpflichtige, der Gegenstände im Rahmen der in Artikel 17a genannten Konsignationslagerregelung verbringt, führt ein Register, das es den Steuerbehörden ermöglicht, die korrekte Anwendung des genannten Artikels zu überprüfen.
Jeder Steuerpflichtige, an den Gegenstände im Rahmen der in Artikel 17a genannten Konsignationslagerregelung geliefert werden, führt ein Register dieser Gegenstände.“
Das deutsche Bundeszentralamt für Steuern stellt zwar einen link für die erforderlichen Angaben und Ausfüllhinweise bzgl. Lieferungen von Waren die im Rahmen eines Konsignationslagers in einen anderen EU-Mitgliedstaat versandt oder befördert werden und der Abnehmer der Gegenstände im Zeitpunkt des Beginns der Beförderung oder Versendung feststeht, in der Zusammenfassenden Meldung zur Verfügung, macht aber keine Angaben zum Konsignationslagerregister.
Daher muss auf die gesetzlichen Angaben zurückgegriffen werden.
„(1) In dem Register gemäß Artikel 243 Absatz 3 der Richtlinie 2006/112/EG, das jeder Steuerpflichtige führen muss, der Gegenstände im Rahmen einer Konsignationslagerregelung verbringt, sind die folgenden Informationen zu verzeichnen:
- der Mitgliedstaat, aus dem die Gegenstände versandt oder befördert wurden, und das Datum des Versands oder der Beförderung der Gegenstände;
- die von dem Mitgliedstaat, in den die Gegenstände versandt oder befördert werden, ausgestellte Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Steuerpflichtigen, für den die Gegenstände bestimmt sind;
- der Mitgliedstaat, in den die Gegenstände versandt oder befördert werden, die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Lagerinhabers, die Anschrift des Lagers, in dem die Gegenstände nach der Ankunft gelagert werden, und das Ankunftsdatum der Gegenstände im Lager;
- Wert, Beschreibung und Menge der im Lager angekommenen Gegenstände;
- die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Steuerpflichtigen, der die in Buchstabe b dieses Absatzes genannte Person unter den Voraussetzungen des Artikels 17a Absatz 6 der Richtlinie 2006/112/EG ersetzt;
- Steuerbemessungsgrundlage, Beschreibung und Menge der gelieferten Gegenstände, das Datum, an dem die Lieferung von Gegenständen gemäß Artikel 17a Absatz 3 Buchstabe a der Richtlinie 2006/112/EG erfolgt, und die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers;
- Steuerbemessungsgrundlage, Beschreibung und Menge der Gegenstände sowie das Datum, an dem eine der Voraussetzungen und der entsprechende Grund gemäß Artikel 17a Absatz 7 der Richtlinie 2006/112/EG gegeben sind;
- Wert, Beschreibung und Menge der zurückgesandten Gegenstände und Rücksendedatum der Gegenstände gemäß Artikel 17a Absatz 5 der Richtlinie 2006/112/EG.“
III. Konsignation Spanien – Betriebsstätte
Soweit die Abwicklung in Übereinstimmung mit den og. Bestimmungen und entsprechender Vereinbarung der Parteien erfolgt, liegt mit dem Konsignationslager keine Betriebsstätte in Spanien vor und zwar weder in körperschaftsteuerlicher, noch in umsatzsteuerlicher Hinsicht. Mithin trifft den Lieferanten auch keine Verpflichtung der Führung von Umsatzsteuerbüchern für Spanien.
Es ist darauf zu achten, dass der Kunde vertragsgemäß die die im Konsignationslager befindlichen Waren lagert, aufbewahrt, wartet und versichert, also selbst haftet ab dem Zeitpunkt, zu dem die Teile in seinen Betrieb gelangen. Der Verkauf erfolgt dann, sobald vereinbarungsgemäß die Rechnung bezahlt wird.
Beide Parteien haben jeweils ein Konsignationsregister der og. Inhalte zu führen sowie die entsprechenden Zusammenfassenden Meldungen abzugeben.
Es ist auf die ebenso oben beschriebene 12-Monatsfrist zu achten und zwar sowohl für den Fall, dass die Teile weder vom ursprünglichen Empfänger noch vom Ersatzempfänger erworben, noch nach Deutschland zurückgeführt werden, wie auch in Fällen des Verlusts, Zerstörung oder Diebstahls.
©2024 Verfasser Konsignation Spanien: Frank Müller, Rechtsanwalt und Abogado (Rechtsanwalt Spanien), Fachanwalt für Steuerrecht, Fachanwalt für Handels- und Gesellschaftsrecht
